2015论可持续发展背景下民间环境审计的发展（上）
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【摘 要】当环境问题真正开始威胁到人类的生存时，对其的保护正日益成为各部门共同关注的焦点。我国可持续发展战略的实施之后，很多过去被认为与环境保护关系不大的组织机构正在逐渐承担起有利于环境保护的职能，比如，审计部门。 近年来，企业的发展与其环境问题的联系越来越受人关注，利益相关者要求企业对因自身行为而造成的环境影响加以约束，对其在环境方面所做的披露加以考核。另一方面，企业又需要外界为其在环境方面做出得业绩进行评估证明。在这种状况下，第三方的环境审计显得尤为重要。 本文着重讨论民间环境审计在此情况下存在的必要性，职能方向以及在发展过程中会遇到的问题，并有针对性地提出相应的解决方案。
关键词：民间环境审计，审计职能范围，风险障碍
Abstract When the environmental problems begin to threaten human beings， protections become the common concerns of most departments day by day. After the implementation of the sustainable development strategy in our country， those who originally were regarded as unrelated organizations to environment now are making contributions to environmental protection. Auditing division is a member of them. In recent years， more and more people pay attention to the relationship between enterprise’s development and environmental pollution. Stakeholders request firms minimize their harmful effect on environment. In addition， they want to check whether the disclosure of enterprise environment is fine. On the other hand， companies need others to evaluate and certify the achievement they make to environment. Under such circumstance， environmental audit made by the third party appears especially important. The dissertation is around the necessary of establishing social environmental audit. Its functions and risks in the process of development are also discussed. Finally， some suggestions are given to reduce or eliminate the threats.
Key words: social environmental audit， audit functions， risks and barriers
目 录 一、序言•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••1 二、我国环境审计的现状•••••••••••••••••••••••••••••••••••••2 （一）文献回顾•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••2 （二）实务进展•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••2 （三）目前存在的问题•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••2 三、实施民间环境审计的必要性与可行性分析••••••••••••••••••3 （一）实施民间环境审计的必要性•••••••••••••••••••••••••••••4 （二）实施民间环境审计的可行性•••••••••••••••••••••••••••••6 四、民间环境审计的职能范围•••••••••••••••••••••••••••••••••8 （一）基本职能•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••8 （二）延伸性职能•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••9 五、民间环境审计在发展初期遇到的主要风险障碍•••••••••••••1 （一）外部因素••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••1 （二）准则指标••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••1 （三）审计师的能力问题••••••••••••••••••••••••••••••••••••12 （四）成本—效益••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••12 （五）环境问题的不确定性••••••••••••••••••••••••••••••••••12 六、发展完善我国民间环境审计的建议••••••••••••••••••••••••12 （一）外部因素••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••12 （二）环境会计审计准则和具体实施标准的制定••••••••••••••••13 （三）审计机构及审计人员••••••••••••••••••••••••••••••••••13 七、结束语••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••••14 资料来源和参考文献•••••••••••••••••••••••••••••••••••••••15
随着环境污染和生态失衡的愈演愈烈，各国政府、企业、社会公众愈来愈多地关注环境问题。国际社会将环境问题与人口问题、资源问题并列为世界性三大事关可持续发展的问题。在此大背景下，环境会计、环境审计应运而生，自然而然地被列入会计和审计界议事日程上来，并将其作为环境管理体系中的一种特殊的手段。 环境审计，是站在促进区域经济发展和维护社会整体利益的高度，通过对企业履行环境责任情况进行客观披露，对与环境有关的组织、管理、设备等经营业绩进行全面、客观、公允的评估，以此来实现对环境管理和环境监督的再监督，使其贴近企业可持续发展的目标。 环境审计也是企业制订和落实环保战略的需要、是企业合理规避环境风险的需要。企业作为微观经济主体，许多重大的经济决策和经济活动都与实施可持续发展战略息息相关。企业所制订的长期可持续发展战略的科学性、前瞻性在很大程度上取决于环境资源的评价工作。相对应的审计部门作为综合性的经济监督部门，应当在企业的可持续发展与环境资源的协调利用上发挥积极的作用。 在2世纪7年代末，美国和加拿大的企业开始进行环境审计；8年代扩展到欧洲，而后亚太地区国家也开始重视环境审计；进入9年代，西方各主要市场经济国家也普遍完善了环境法规，强化了环境审计制度。1995年最高审计机关国际组织召开以环境审计为主题的第十五届大会，大会发表的《开罗宣言》明确指出：“鉴于有关保护和改善环境的问题和重要性，国际审计组织鼓励各最高审计机关在行使审计职责时，对环境问题进行考虑”。目前，环境审计是以政府机关为主，大多欧美发达国家的审计署对环境审计已进入绩效审计阶段，许多知名企业都设有内部环境审计，一些大的民间机构也开始进行环境审计工作。 与发达国家相比，中国在环境审计理论和实务操作方面还有很大的一段距离，在很多方面甚至处于空白。本文试图对民间环境审计这个审计前沿领域存在的必要性和可行性进行阐述，目的是希望随着环境资源稀缺时代的到来，各界人士特别是民间审计机构能够积极参与监督、评价和鉴证企业受托环境责任履行的公允性、合法性和效益性，最终促进企业的可持续发展。 本文主要分为以下几个部分：上述引言部分是对本文研究的内容、目的、意义的介绍；其次是对国内环境审计的现状阐述；第三部分是对现阶段实施民间环境审计的必要性和可行性加以分析；第四部分是描述民间环境审计的几项职能；第五部分是分析民间环境审计在现阶段发展的风险障碍；最后是笔者提出的一些建议及展望。
二.我国环境审计的现状
（一） 文献回顾 我国环境治理起步较晚，发展又不平衡，一些环境污染事件已经成为影响我国经济可持续发展的重要因素，也引起了国际上的关注。同样，我国的环境审计工作起步较晚，大部分还处在探索阶段。 9年代末，很多专家开始对环境审计表示关注。对于环境审计的理论基础，虽然争议颇多，但多数学者认为：可持续发展理论（陈东，1999）、大循环成本理论（陈东，1999；杨芳，1999；薛岩张晓君，1997）、经济的外部性理论（武佳，2；张军，2）和资源价值理论（武佳，2；张军，2）是环境审计的理论基础；此外，还有人从审计产生发展的过程、开展环境审计的法律依据、生态经济学、经济学、经济的管理职能和环境审计能够满足审计的本质要求等方面对环境审计的理论基础进行了分析。 目前，学者就环境审计本质，环境审计职能，环境审计目标、环境审计假设、环境审计原则准则、环境审计程序、环境审计方法（包括环境成本效益分析、环境费用效果分析、市场价值法、机会成本法、恢复防护费用法、影子工程法、调查评估法、人力资本法、环境决策分析和风险分析-）等方面提出了看法，为环境审计工作的开展打下了基础。
（二） 实务进展 自1998年以来，审计署在全国范围组织实施的环境审计项目主要围绕当前国家环境保护的重点进行，开展的项目主要有：林业生态建设资金审计调查、46个重点城市排污费审计、天然林资源保护工程资金审计、山西省大气污染防治项目环境效益审计等。各省、自治区、直辖市的审计机关也针对当地环境保护的特点，开展了一些环境审计或调查。我国目前环境审计关注的重点领域主要是国家环境保护投资的重点地域，主要包括生态（生活）建设审计 和环境污染治理审计两个方面。在审计对象上，以环境保护资金为主；在审计类型上，以财务收支审计为主。在审计内容上，受上述审计对象和审计类型的影响，目前我国政府环境审计主要包括对环境保护资金筹集、使用和管理的审计，对环境保护投资项目的审计，对环境保护（含生态环境建设主管部门）制度的合理、有效性的审计等内容。 目前进行的与环境相关的审计主要是合规性审计，即主要鉴证企业的经济活动是否遵守了现有的环境保护法律和地方颁布的环保法规，如污染物的排放是否超过了规定标准，是否按照规定的要求及时上交了各种费用等。环境效益审计工作还处于探索尝试阶段。 （三）目前存在的问题 由于环境问题的公共性及政府审计机关的权威性，目前政府环境审计在我国各种环境审计中占有主导地位，绝大多数的环境审计项目是由政府审计机关来执行的。民间环境审计的理论方面尚处于探讨阶段，而在实务方面可以说几乎是空白，离发达国家有很长的一段距离。表2-1 全国环境统计公报(25年)
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图2-1 中华人民共和国26年国民经济和社会发展统计公报 22-26年能源消费总量及其增长速度
从25及26的两张国家公报中不难发现，随着国家经济的发展，企业在能源需求及相应的环境污染方面所做的“贡献”十分可观。而由于各方面条件的限制，目前我国是以国家对环境治理做出的事后考核为主进行的环境审计工作，其所能起到的作用十分被动也十分有限。 工业发展带来环境的恶化，使企业面临着愈来愈多的由环境引起的诉讼和制裁。这种诉讼和制裁必将影响企业的财务状况。例如企业在其决策中，随时都需要考虑到废水的污染处理问题、空气污染问题、以及支付额外的环境保护费等。如何在事前事中反映企业的环境问题，帮助监督企业的可持续发展是当前环境审计中非常重要的一项内容。 笔者认为，从长远的角度讲民间审计终会发挥越来越重要的作用，成为能承担上述责任最主要的个体。而目前我们对环境审计的研究与实务操作仍停留在国家审计。审计界应该给与民间环境审计更多的关注。 三、实施民间环境审计的必要性与可行性分析 （一） 实施民间环境审计的必要性 1、企业自身发展的需要 传统的企业发展模式是高投入低产出，必然造成过度开发消耗资源；高污染低效益必然造成生态环境补偿能力严重滞后，这些都阻碍了企业自身的发展。在中国，近年来企业都为这种发展模式不断的付出更为严重的代价。一个实际的案例就是重庆市民丰农化股份有限公司为环境污染“还债”：民丰股份曾经戴着“铬盐产业亚洲第一、世界第五”的耀眼光环，可这家企业历年来竟然将有毒含铬废渣废水直接排入嘉陵江，造成严重污染。23年，民丰农化开始为环境污染“还债”：为了整治污染问题，其花了1多万元安置老生产线的1多名职工，企业资产缩水约3多万元。重庆市财政还将投资35万元用于污水处理厂和挡水墙的建设。其它的损失更加不可估量：英国合资方提出，如果不妥善解决相关事宜就要撤资，而且不愿兑现以前承诺的工艺和设备投入；企业的银行信用下降，各个银行天天追着催还贷款；原材料供应商害怕企业破产丧失支付能力，也不再赊欠货款；客户开始寻找其他生产企业，企业销售总量开始下滑；企业职工思想波动大，不少人才选择另谋他路。 现代社会经济高速发展和企业社会化生产规模的扩展，要求改变传统的对自然资源的过度依赖和消耗，甚至是掠夺。这就要求公司在尽可能利用自然资源获取最大财富的同时，考虑经济效益和环境效益并举。 民间环境审计能对企业所反映的生产成本进行评估，对其正确核算企业经营成果，分析企业财务风险的能力和准确度进行监督，促进企业挖掘内部潜力，帮助企业从社会的角度而不是仅仅从企业的角度来全面考核经营管理者的业绩。这种独立第三方的审计可以减少信息不对称，促使受托人—公司尽职尽责履行受托责任。 另一方面，主动和自觉地披露环境信息可以塑造企业的诚信形象，提高产品市场份额；获取资本以改善资本结构；降低资源或替代品利用成本，提高市盈率和股价升值；同时，管理者环境道德和社会责任也会被广泛认知，有利于沟通和拓展公司各方面关系。民间审计可大大提高受托人出具的环境审计报告的可信度，增强信息的有用性，有利于实现企业的这种主观愿望。 2、企业全球化所趋 由于许多发达国家越来越重视环境保护问题，因而这些国家的企业特别是跨国公司不断把那些污染严重和破坏掠夺自然资源的生产项目搬到发展中国家。正像许多人所批评的那样，他们把发展中国家当成了自己的“污染避难所”，对发展中国家进行“环境剥削”。震惊世界的印度博帕尔毒气泄漏事件就是一个很好的证明。而在中国，从全国各级环保局公布的24－26年造成水污染的违规企业名单中尽发现多家的母公司位列“世界5强”，包括松下、百事可乐、雀巢、3M，这些跨国公司违反的是中国最基本的环保法规。这些多是以环保著称的品牌，作为被华人信赖的国际企业，不但没有承担更多的社会责任，反而成为中国的污染大户。虽然违规名单上的跨国企业大多强调表示，他们在华执行了和母公司一致的环保标准。但很多专家都表示怀疑，“绿色和平”组织中国项目总监卢思骋就认为，“跨国公司往往说的比做的好。他们更愿意在公关方面下工夫，生产过程却被放松。” 要真正发展环保型企业，落实可持续发展，企业的自主自觉以及法律法规的约束扶持还是不够的，更需要第三方的再监督。民间审计组织有能力也是唯一合适的机构担当起这种评估监督，让来华的外资能享受优惠的同时也承担更多的社会责任。 另一方面，我国也有越来越多的企业到国外投资，这就要求企业的环境状况受国际的认可，而独立第三方审计的评估是很重要的一环：一者能保持信息指标的可信度与相关性，再者能使中国企业在国际贸易中维护自身权益，赢得市场竞争的主动权。 3、民间环境审计的存在能满足企业利益相关者的要求 在厦门大学会计研究中心21年出示的一份关于我国企业环境报告的调查中 表明企业一般会低估可能发生的环境负债，并认为，随着环境法规的完善，企业潜在的环境问题将可能导致环境负债的增加，环境负债的增加将对企业的财务状况产生不利影响，企业一般倾向于低估可能发生的环境负债。所以对于企业披露的信息持迟疑态度，另一方面，多数人认为如果企业没有在财务报告中充分披露可能发生的环境负债，信息使用者的决策将会受到严重影响，甚至有可能导致错误的决策。 表3-1 企业出示环境报告的原因
调查综合结果
政府管理机构的强制要求
迫于市场的压力
迫于公众或环境保护组织的压力
迫于投资者的压力
外国母公司的环境政策
树立良好的环保公众形象
55% 表3-2 企业环境报告的使用者
企业环境报告的使用者
项　　目　
调查综合结果
政府管理机关　
财务分析师　　
新闻媒体　
社会公众(民间环境保护组织)
35% 在调查中也发现，除政府以外的个体对企业环境的关注度也很大。并且可以推测，随着中国经济的发展，这种需求会加速增长。 4、 企业环境审计的存在弥补政府审计与内部审计的不足 （1）政府审计的缺陷： ①从审计的权威性看，虽然政府审计依据政府权力体现其至高无上的权威性，但是从成本——效益原则和审计主体的广度上来看，单靠政府进行企业环境审计可谓杯水车薪，也是力不从心。 ②环境保护经费的征集是政府行使职权的结果，环境保护经费是否管理得当，是否用到实处，效益如何，各地政府对于环保法律法规是否正确执行，都必须由环境审计组织来进行监督、鉴定和评价。政府审计机构是政府行政机构的一个派出机关，有时在执行审计时只相当于政府的内审机构，无法保证身份的独立，因而也就难以确保审计的客观、公正。 ③政府审计的主要服务对象是政府机构，很难满足其他信息者的要求。例如企业的跟踪审计问题。在政府审计中发现国有很多环保工程竣工后未能及时办理工程决算和财务决算，甚至长期处于停用状态，不能及时发挥治理效益。如某市审计局对本市63家重点污染企业的审计调查发现，实现达标排放的44家企业，治理工程已完工且通过验收，但均未办理竣工决算。此外，有很多环保设施耗用了大批环保资金，但却长期闲置、停运。由于缺乏有效的跟踪审计监督体系，对很多环保资金的投入没有真正落到实处的情况，无法进行揭示及评价其真正的经济效益和社会效益。而民间审计组织是面向社会大众的。其主要的服务对象包括企业主要的利益相关者。其必须对企业进行定期审计，从而避免了上述“一次性”的问题而大大提高企业环境信息的有用性与相关性。 ④ 政府本身在选择审计对象时就会有一定的顾虑。例如某些地方政府希望吸引外资后扶持某些行业，会运用“优惠”政策，则其下属的地方环保部门在审计管理企业的污染问题上，会受到的限制比较大；另一方面，由于跨国公司相比国内企业表现得好，所以也不会成为国家环保总局的注意重点，由此造成监管空隙。 （2）内部审计的缺陷： 中国的现状是中小企业或机构没有内部审计方面的专职人员，大型企业或机构可能有这方面的专家，但这些专家受雇于企业，不具有独立性，他们的评估意见大多服务于内部管理层，不具有法律效率。 由民间审计组织独立地检查和评价受托环境责任的履行情况和结果，既可以减少信息的不对称，促使受托人尽职尽责，又可以大大提高受托人出具的环境审计报告的可信度，增强信息的有用性。 转贴于 看准网 """
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