生产企业增值税税负率评估运用探析
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生产企业增值税税负率评估运用探析
【内容提要】增值税税负率作为衡量增值税一般纳税人依法纳税遵从度的主要指标之一，被广泛认同，但由于受影响的因素较多，计算方式差异性较大，特别是对免抵退税企业的税负率计算没有形成统一的认识，削弱了在实践中的运用作用。本文通过对增值税（特别是免抵退税）的基本原理和申报核算办法的研究，提出税负率的具体计算方式，以促进税源监控和纳税评估工作。通过对税负率精细化的计算，形成对行业和企业的固定资产抵扣、存货变化、出口单证收齐、免抵税占比等情况的简易评估分析。
【关键词】增值税& 税负率 &计算
增值税税负率作为增值税纳税评估、预警监控的关键性指标之一，已成为税务部门与纳税人之间都认同的共识。但对增值税税负率的理解、计算方法和运用在实际工作中不尽相同，特别是针对有出口免抵退税的生产企业的增值税税负率的计算认识差异较大，没有令人信服的统一、规范的计算分析方式，从而削弱了增值税税负率的实用效果，无用论有所抬头。本文试图通过对生产企业增值税一般纳税人的增值税税负率（以下简称“生产企业增值税税负率”）的研究分析，明晰其计算方法，以其提高税务部门评估监控效率和纳税人依法纳税遵从度。
一、当前生产企业增值税税负率的几种主要计算方式
生产企业增值税税负率在增值税条例及其细则中没有明确的规定，主要散见于纳税评估、预警监控及业务指导书中。由于生产企业出口退税已全面实行免抵退税办法，把出口退税和先征后退进行了有效的合并，从而颠覆了原有的增值税计算方式，所以从总体上来说，生产企业增值税税负率的计算须区分根据有无免抵退税出口货物的两种情况来进行。
㈠、没有免抵退税出口货物的生产企业的增值税税负率的计算方式
国家税务总局《2010年增值税一般纳税人增值税销售额税负与预警标准测算说明》（国税函〔号）中对行业平均税负的计算公式如下：
行业平均税负=行业所有企业应缴增值税合计数&行业所有企业计征增值税的销售额&100%
综合纳税评估、预警监控等相关文件来看，对一般企业增值税税负率的计算相对比较统一，归纳起来其基本公式是：
增值税税负率=计算期应纳税额&计算期应税销售额&100%
㈡、有免抵退税出口货物的生产企业的增值税税负率的计算方式
生产企业“免抵退税”政策是以“先征后退税”为基础建立起来的征退一体化的税收管理模式，是“先征后退税”政策的延续。其实质就是将享受出口退税政策的出口货物按照内销规定征税（即“先征税”）和出口退税（即“后退税”）的叠加。所以，要对出口企业增值税税负率进行同口径对比分析，就必须要采用还原税负的办法。还原税负简单地讲，就是将出口货物按照内销规定征税还原计算后的名义税负率，也即出口企业在一定时期内的免抵退税出口货物在按视同内销征税、剔除出口退税情况下，企业实际的增值税税收负担水平。
出口企业增值税税负率的计算相对争议较大，根据数据提取渠道的不同，计算公式存在较大差异，归纳起来有以下几种：
1、增值税还原税负率计算法&&&
以浙江省国家税务局《出口货物退（免）税预警监控指标》（浙国税发〔2011〕57号）为例，提出还原税负率计算方法：
出口企业增值税税负率=（应纳税额+“免、抵”税额）&（内销销售额+“免抵退”销售额）&100%
2、剔除出口税负率计算法&&&
以浙江省国家税务局《关于开展重点税源企业纳税评估的通知》（浙国税函〔号）为例，下发税负率参考指标中采用剔除出口数据的方法：
出口企业增值税税负率=应纳税额&内销销售额&100%
3、名义税负率计算法&&&
以总局出版的《出口货物退（免）税稽查实务》为例，按照取数资料的不同，提出两种主要计算方法：
二、影响增值税税负率判断分析的几个重要因素及其分析
1、留抵税额&
期初留抵税额反映的是前期取得的进项税额不足于在前期销项税额中抵扣、留待于本期销项税额中抵扣的税额，是考核本期增值税税负的负因素。
期末留抵税额反映的是本期（或前期）取得的进项税额不足于在本期销项税额中抵扣、留待于下期销项税额中抵扣的税额，是考核本期增值税税负的剔除因素。
2、应纳税额&
它反映的是增值税一般纳税人根据增值税原理计算出的本期实际应该交纳入库的增值税税额。它是纳税人依法履行纳税义务的经营成果的一种反映。其一般计算方法是：
应纳税额=销项税额-（期初留抵税额+本期进项税额-期末留抵税额）
对按简易办法征收部分的计算可以进行分离计算。
所以，应纳税额是反映企业税负情况的最重要因素。由于应纳税额已经考虑了期初、期末留抵税额，故在税负率计算时如果采用应纳税额就不再需要考虑期初、期末留抵税额因素。需要特别注意的是，在讨论中的应纳税额不是“应纳税额合计”，不包括简易（或预征）办法计算的应纳税额、应纳税额减征额等的计算。
3、固定资产进项抵扣税额&
自日起增值税实行由生产型向消费型转型，对符合规定的固定资产取得的进项税实行抵扣。
固定资产抵扣对评估期增值税税负率的影响不能简单地将申报抵扣税额进行全额剔除计算，而应采用模拟已抵扣税额办法进行测算。在进行模拟计算时应划分三种类型：一是期末无留抵税额。该类型企业的固定资产抵扣实际已全部发生，故模拟已抵扣税额为其全额。二是期末留抵税额＞固定资产抵扣税额。该类型企业的固定资产抵扣即使没有取得也对当期税负率不会产生影响，故模拟已抵扣税额为0。三是期末留抵税额＜固定资产抵扣税额。该类型企业的固定资产抵扣的实质影响是不足于划归到期末留抵税额中、对当期税负率产生影响的部分，故模拟已抵扣税额为“固定资产抵扣税额－期末留抵税额”的差额部分。
⑴、在企业逐户分析中，固定资产模拟已抵扣税额（以下用△G表示）可用以下公式表示：
△G=Gs- D1
（公式中：Gs表示当期固定资产已申报抵扣税额，D1表示期末留抵税额）
当△G数值≤0时，则△G＝0
固定资产抵扣对税负的影响比率为：
固定资产抵扣对税负的影响比率=△G&（Nxs+Cxs）&100%
（公式中：Nxs表示按适用税率征税货物及劳务销售额，Cxs表示免抵退办法出口货物销售额）
⑵、在行业分析中，行业固定资产抵扣税额调整额计算公式为：
行业固定资产抵扣税额调整额=行业中分户（ Gs- D1）的合计数
在逐户取值时，Gs- D1数值≤0时，则为△G=0
固定资产抵扣对税负的影响比率为：
固定资产抵扣对税负的影响比率=行业固定资产抵扣税额调整额&行业（Nxs+Cxs）合计数&100%
⑶、影响程度的测算
**地2011年度固定资产申报抵扣进项税涉及企业2446户，固定资产模拟已抵扣税额16702.9万元，同口径企业应税收入万元，对当年度发生固定资产抵扣企业的税负率影响约0.40%。对全县整体税负的影响约为0.19%，其中固定资产抵扣金额比重较大的通用设备制造业0.26%、金属制品业0.24%。
2011年度**地固定资产抵扣对税负率影响分析表&&&&&
单位：万元
虚拟已抵扣税额
无期末留抵
期末留抵＞抵扣税
期末留抵＜抵扣税
-----------
4、存货增减变化的影响&
存货对税负率的影响主要是通过其所包含的进项税额的增减变化来实现。在判断其影响程度过程中，需要根据不同情况进行测算分析：
⑴、模拟存货进项税额调整法：就是通过对存货所对应取得的进项税额的变动情况的综合分析，计算出存货变化对税负率的影响程度及其调整额。该种方法适用于对单户企业的比较精确的测算分析。主要做好两项工作：
一是存货税额的计算，即对期初、期末存货所包含的进项税额分别进行模拟计算。首先，将存货中用于非应税项目（如免税项目、营业税征收范围项目等，以及包括适用简易办法征收的项目）的材料、周转材料、受托加工物资等部分进行剔除，即梳理出参与一般增值税进销项计算方式的存货。其次，根据存货中材料、物料、在产品、产成品等的构成情况以及各项目中能取得增值税抵扣凭证的比例模拟计算出存货中所包含的进项税额，我们在这里把它叫“模拟存货进项税额”。
二是根据期初、期末模拟存货进项税额与期初、期末留抵税额的对比分析，计算出“存货抵扣税额变化量”，即对包含在存货中的进项税额通过模拟还原成实际抵扣法的抵扣税额调整额，其计算公式可表示如下：
存货抵扣税额变化量=（Cse1- D1）-（Cse0- D0）
（公式中：Cse1表示期末模拟存货进项税额,Cse0表示期初模拟存货进项税额,D1表示期末留抵税额,D0表示期初留抵税额）
⑵、存货视同销售法：在行业税负率的监控分析过程中，出于对数据取数的现实选择，适宜采用存货视同销售方法，即将期末存货全部视同销售进行模拟计算，具体是：在税负率计算中分子应纳税额部分增加存货视同销售应纳税额、分母销售部分增加存货视同销售收入。计算方法可表示如下：
①期初、期末应税存货余额
应税存货余额=（Nxs+Cxs）&全部销售额&存货余额
&②应税存货余额变化量（△Ch）
应税存货余额变化量=期末应税存货余额-期初应税存货余额
③存货视同销售应纳税额（YSch）
YSch=△Ch&（1+Pm）&Vs-（D1-D0）
（公式中：Pm表示行业平均销售毛利率，Vs表示产品适用税率）
④行业平均销售毛利率（Pm）
Pm=（营业收入-营业成本）&营业收入&100%
⑤产品适用税率（Vs）
Vs=销项税额&按适用税率征税货物及劳务销售额&100%
⑥存货视同销售收入（STch）
STch=期末应税存货余额&（1+ Pm）
⑦存货修正率
存货修正率= STch&（Nxs+Cxs+ STch）&100%
因此，在行业分析中，存货平均修正率为：
存货平均修正率= STch合计数&（Nxs+Cxs+ STch）合计数&100%
⑶影响程度的测算
**地2011年度增值税一般纳税人实现全部销售收入9100470万元（其中：国内应税销售收入7232242万元、免抵退出口货物销售额1494386万元）；期初存货余额1019323万元，期末存货余额1260079万元；期初留抵税额25512万元，期末留抵税额45546万元。经计算得出：应税存货余额变化量为230861万元。假定行业平均销售毛利率为10%、产品适用税率为17%，则存货视同销售应纳税额为23137万元，视同销售收入1329118万元。按存货视同销售法模拟测算，存货变化对全县整体税负的影响约为0.23%。我们在假设行业平均销售毛利率均为10%、产品适用税率均为17%的条件下，对全县较大的六大工业行业进行了测算，发现两个行业存货对税负率的影响超过0.5个百分点，四个行业影响较小，且与存货变动率之间未发现数据之间明显的关联关系。
2011年六大行业存货对税负率影响模拟测算表&&&&&
单位：万元
应税存货变化额
留抵税变化额
存货变动率%
影响税负率
通用设备制造业
木材加工制品业
非金属矿物制品
金属制品业
电子设备制造业
2011年度**地部分行业平均毛利率计算表&&&&&&
通用设备制造业
非金属矿物制品业
木材加工和木、竹、藤、棕、草制品业
计算机、通信和其他电子设备制造业
金属制品业
黑色金属冶炼和压延加工业
全县工业企业平均毛利率
5、免抵退税额&
如前所述，生产企业免抵退税的实质就是先征后退和出口退税的叠加。其基本计算原理可以用以下公式表示：
免抵退出口企业应纳税额=先征后退税额-出口退税税额
由此可见，通过剥离免抵退税额就能还原出先征后退情况下真实的增值税税负。
剥离免抵退税就要从其基本要素出发进行分析：
⑴、出口销售额乘征退税率之差：是指免抵退出口销售额视同内销的销项税额与免抵退税额的差额。所以，其实质是出口货物销项税额的一部分，在增值税纳税申报表中通过进项税转出来反映，在税负还原中可以不作为调整项目。
⑵、免抵退税不得免征和抵减税额、免抵退税额抵减额：该两个项目是对先征后退情况下以进口料件加工贸易方式下的进口料件的模拟进项税和出口退税扣减额的合并反映，所以在税负还原中可以不作为调整项目。同时，由于实行了购进扣税法，在税负还原中也可以不再考虑时间性差异。
⑶、免抵税额：反映的是先征后退计算的应纳税额与出口退税额相抵缴的税额。其实质是企业对符合条件的出口退税没有进项税额可以办理退税，即由增值引起的反映不征不退的税额部分。所以，在税负还原中作应纳税额的增加项。
⑷、应退税额：反映的是企业的进项税额进行抵扣、抵缴后仍有余额可以办理出口退税的部分。它通过减少期末留抵税额、转入应收出口退税科目进行核算。所以，从总体来看在税负还原中影响不大，但由于当月计算的应退税额和纳税申报中反映的免抵退货物应退税额存在一个月的时间性差异，这就需要对还原应纳税额进行调整。
还原应纳税额调整额=期初结转应退税额-期末计算应退税额
因此，免抵退出口企业在不考虑其它因素的情况下，还原应纳税额为：
免抵退还原应纳税额YSmdt=YSsb+Smd+（Syt0- Syt1）
（公式中：YSsb表示增值税纳税申报应纳税额,Smd表示免抵税额,Syt0表示期初结转应退税额,Syt1表示期末计算应退税额）
6、免抵退出口销售额和单证齐全出口销售额之间的时间性差异
根据免抵退税计算原理，“免抵退税不得免征和抵减税额”按照免抵退出口销售额口径计算，而免抵退税额按照单证齐全出口销售口径进行计算，两者之间的时间性差异对当期税负率带来时间性影响，需进行调整。
⑴、单户因素分析法：适用于针对单户企业的精细化计算。
①免抵退计算税额调整额(△Ct)
△Ct=（Cxs-Cdq）&Cdq&（Mdts+Jds- Jds1）
（公式中：Cxs表示免抵退出口销售额；Cdq表示单证齐全出口销售额，Ckts表示出口销售额乘退税率的税额，Mdts表示免抵退税总额，Jds表示进料加工免抵退税抵减额审批数“即实际抵减额”，Jds1表示期末结转下期免抵退税额抵减额）
②期末留抵税净额D1j=D1- Syt1
③免抵退影响税负税额（△M）的计算：
Ⅰ）当△Ct＞D1j时，说明当期出口单证回笼速度较慢
△M=△Ct-D1j
Ⅱ）当0＜△Ct＜D1j时
△M=0
Ⅲ）当△Ct＜0时，说明前期出口单证在本期回笼
△M=Smd&Mdts&△Ct
④单证时间性差异对税负的影响比率为：
单证时间性差异影响比率=△M&（Nxs+Cxs）&100%
⑵、免抵税占比法：适用于行业税负率的监控分析。
①单证时间性差异调整税额= （Cxs-Cdq）&Cdq&Smd
②对税负的影响比率为：
影响比率=单证时间性差异调整税额&（Nxs+Cxs）&100%
⑶、在行业分析中，单证时间性差异调整税额的计算公式为：
行业单证时间性差异调整税额=行业（Cxs-Cdq）合计数&Cdq合计数&Smd合计数
行业单证时间性差异平均影响比率（ ）为：
行业单证时间性差异平均影响比率=行业单证时间性差异调整税额&行业（Nxs+Cxs）合计数
⑷、影响程度的测算
***2011年度全年免抵退出口企业收齐单证销售额1495808万元，实现免抵税额63980万元，单证时间性差异调整税额-61万元，对全县整体税负率的影响不大。但从免抵退出口销售额前10位企业的情况来看，单证时间性差异对税负率的影响程度有高有低。因此，在行业税负率测算中有必要进行分析处理。
2011年前10户出口大企业单证时间性差异影响测算表&&
单位：万元
应税销售收入
出口免抵退销售额
单证齐全销售额
影响税负率
**能源有限公司
**实业有限公司
**电子科技有限公司
**集装箱有限公司
**制衣有限公司
**实业股份有限公司
**家具纺织有限公司
**实业有限公司
***家具有限公司
**包装材料有限公司
三、税负率监控指标的确定和企业实际税负率的计算
㈠、行业平均税负率的确定&&&
由于内外销市场情况不同、人民币汇率逐步处于浮动状态，导致其产品增值率有较大差异性。因此，内销企业（含来料加工等出口免税企业）和免抵退出口企业的行业税负率应分别进行监控（为便于直观区分，以下划分为有免抵退出口货物企业和无免抵退出口货物企业两类）。需要特别指出的是，在划分过程中应以实际是否发生免抵退出口业务为标准。根据调查情况来看，有相当一部分企业虽然取得了进出口经营权，但实际并不发生出口业务，个别企业甚至利用当前在税负率监控中剔除进出口企业的管理盲点，逃避监控，处于真空状态。
从测算情况可以看出，固定资产进项税抵扣取数简单、计算明确，且行业之间情况差异比较大，可作为调整因素。存货增减变化由于取数困难，当某一行业中整体变化比例不高时，在行业税负率的确定中可通过设置一定的离散率进行弥补；比例较高时应予虑调整。免抵退出口单证收齐情况的时间性差异对行业税负率有影响，当某一行业中单证时间性差异率较大时应予调整因素。
1、有免抵退出口货物企业
行业平均税负率计算公式为：
行业平均税负率=行业[YSsb+Smd+（Syt0-
Syt1）]合计数&行业（Nxs+Cxs）合计数&100%+行业固定资产抵扣对税负的影响比率+行业存货平均修正率+行业单证时间性差异平均影响比率
（公式中：YSsb表示增值税纳税申报应纳税额，Smd表示免抵税额,Syt0表示期初结转应退税额,Syt1表示期末计算应退税额，表示固定资产抵扣税额调整额合计，表示单证时间性差异调整税额，Nxs表示按适用税率征税货物及劳务销售额，Cxs表示免抵退办法出口货物销售额）
2、无免抵退出口货物企业
行业平均税负率=YSsb合计数&Nxs合计数&100%+固定资产抵扣对税负的影响比率+存货平均修正率
㈡、企业监控税负率的确定&&&
为了使对企业的税负率监控与行业平均税负率有一个客观的对比分析，就需要在两者的计算上处于同口径。
1、有免抵退出口货物企业
企业监控税负率计算公式为：
企业监控税负率=[YSsb+Smd+（Syt0-
Syt1）]&（Nxs+Cxs）&100%+固定资产抵扣对税负的影响比率+存货平均修正率+单证时间性差异平均影响比率
2、无免抵退出口货物企业
企业监控税负率= YSsb&Nxs&100%+固定资产抵扣对税负的影响比率+存货平均修正率
㈢、企业实际税负率的计算&&&
在对具体某一企业的实际税负率的分析评估中就要求在计算上尽可能达到精准，以达到客观、公正的目的。因此，在存货增减变化影响中应采用模拟存货进项税额调整法，在出口单证齐全时间性差异影响中采用单户因素分析法。
1、有免抵退出口货物企业
企业监控税负率计算公式为：
企业监控税负率=[YSsb+Smd+（Syt0-
Syt1）+固定资产抵扣税额调整额+存货抵扣税额变化量]&（Nxs+Cxs）&100%+单证时间性差异影响比率
2、无免抵退出口货物企业
企业监控税负率=（YSsb+固定资产抵扣税额调整额+存货抵扣税额变化量）&Nxs&100%
四、在评估实践中的运用
1、基础数据采集的可行性
税负率监控指标的确定必须要有相关征管基础数据的支撑，否则只能处于理论层面。本文所述所需基础数据全部可以从征管申报系统和出口货物退（免）税管理、审核系统中取得，在实践中进行整合、运用。
2、监控指标的自然延伸
从税负率监控指标的确定过程来看，可以实现对以下几个指标的自然延伸：固定资产抵扣税比重（即固定资产占进项税总额的比率）；行业平均毛利率；存货变动率；免抵税占比（即免抵税额占免抵退税总额的比率）；单证时间性差异率及固定资产抵扣、存货变化、单证时间性差异对税负率的影响比率等。
3、疑点企业的筛选
监控指标值一经确定后，如何合理地筛选出疑点企业成为关键环节。筛选的主要依据是税负差异率和税负变动率。
税负差异率=（企业监控税负率-行业平均税负率）&行业平均税负率&100%
税负变动率=（本期企业监控税负率-以前同期企业监控税负率）&以前同期企业监控税负率&100%
一般情况下，税负差异率和税负变动率幅度可以确定为±30%，超过变化幅度范围的可以列为疑点企业。
4、完善增值税税负率监控平台建设
经过精细化计算得出行业平均税负率、企业监控税负率和企业实际税负率后，就可以通过横向的税负差异率、纵向的税负变动率筛选出疑点企业进行综合评估分析和监控管理。建议在现有增值税监控平台的基础上，通过对征管基础数据的重新整合，建立以增值税税负率监控指标为核心、自然延伸的相关监控指标为辅、税负差异率和税负变动率为筛选条件的监控体系，实现对增值一般纳税人税负监控的全覆盖。
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1 餐饮业 2.00%
2 道路运输业 2.00%
3 电力、热力的生产和供应业 1.50%
4 电气机械及器材制造业 2.00%
5 房地产业 4.00%
6 纺织服装、鞋、帽制造业 1.00%
7 纺织业 1.00%
8 纺织业--袜业 1.00%
9 非金属矿物制品业 1.00%
10 废弃资源和废旧材料回收加工业 1.50%
11 工艺品及其他制造业 1.50%
12 工艺品及其他制造业--珍珠 4.00%
13 化学原料及化学制品制造业 2.00%
14 计算机服务业 2.00%
15 家具制造业 1.50%
16 建筑安装业 1.50%
17 建筑材料制造业 3.00%
18 建筑材料制造业--水泥 2.00%
19 金属制品业 2.00%
20 金属制品业--弹簧 3.00%
21 金属制品业--轴瓦 6.00%
22 居民服务业 1.20%
23 零售业 1.50%
24 木材加工及木、竹、藤、棕、草制品业 1.00%
25 农、林、牧、渔服务业 1.10%
26 农副食品加工业 1.00%
27 批发业 1.00%
28 皮革、毛皮、羽毛（绒）及其制品业 1.00%
29 其他采矿业 1.00%
30 其他服务业 4.00%
31 其他建筑业 1.50%
32 其他制造业 1.50%
33 其他制造业--管业 3.00%
34 其他制造业--水暧管件 1.00%
35 商务服务业 2.50%
36 食品制造业 1.00%
37 塑料制品业 3.00%
38 通信设备、计算机及其他电子设备制造业 2.00%
39 通用设备制造业 2.00%
40 畜牧业 1.20
41 医药制造业 2.50%
42 饮料制造业 2.00%
43 印刷业和记录媒介的复制印刷 1.00%
44 娱乐业 6.00%
45 造纸及纸制品业 1.00%
46 专业机械制造业 2.00%
47 专业技术服务业 2.50%
　& 增值税税负率＝应交税金/销售收入 即系=(销项税-进项税)/销售收入&100
　　序号 行业 平均税负率
　　1 农副食品加工 3.50
　　2 食品饮料 4.50
　　3 纺织品(化纤) 2.25
　　4 纺织服装、皮革羽毛（绒）及制品 2.91
　　5 造纸及纸制品业 5.00
　　6 建材产品 4.98
　　7 化工产品 3.35
　　8 医药制造业 8.50
　　9 卷烟加工 12.50
　　10 塑料制品业 3.50
　　11 非金属矿物制品业 5.50
　　12 金属制品业 2.20
　　13 机械交通运输设备 3.70
　　14 电子通信设备 2.65
　　15 工艺品及其他制造业 3.50
　　16 电气机械及器材 3.70
　　17 电力、热力的生产和供应业 4.95
　　18 商业批发 0.90
　　19 商业零售 2.50
　　20 其他 3.50
　　税负率是指增值税纳税义务人当期应纳增值税占当期应税销售收入的比例。
　　企业税收负担率的测算分析
　　税负率差异幅度＝[企业税负率－本地区同行业平均税负率（或上年同期税负率）]&本地区同行业平均税负率（或上年同期税负率）&100
　　将测算的企业税负率与上年同期、同行业平均税负率相比，如税负率差异幅度低于-30，则该企业申报异常。
　　（二）企业销售额变动率的测算分析
　　当月应税销售额变动率=（当月应税销售额-上月应税销售额）&上月应税销售额&100
　　累计应税销售额变动率=（本期累计应税销售额-上年同期应税销售额）&上年同期应税销售额&100
　　累计应税销售额变动率或当月应税销售额变动率超过50或低于-50，应将应税销售额和应纳税额进行配比分析，以确定该企业申报是否异常。
　　（三）企业销售成本变动率与销售额变动率的配比分析
　　销售成本变动率=（本期累计销售成本-上年同期累计销售成本）&上年同期累计销售成本&100
　　销售额变动率=（本期累计销售额-上年同期累计销售额）&上年同期累计销售额&100
　　企业销售成本变动率与销售额变动率的差异额=销售成本变动率-销售额变动率
　　如果企业销售成本变动率与销售额变动率的差异幅度超过各地设定的正常峰值，该企业申报异常。
　　（四）企业零负申报异常情况分析（考虑留抵税额增长比例）
　　（五）进项税额构成比例分析
　　进项税额构成比例=当期非增值税专用发票抵扣凭证抵扣进项税额&当期抵扣的全部进项税额&100
　　利用上述公式测算的结果如果连续两个月大于60（特殊行业除外），该企业申报异常。
　　（六）增值税专用发票开具金额变化分析
　　专用发票开具金额变动率=当期申报的专用发票开具金额&上期申报的专用发票开具金额&100
　　利用上述公式测算的结果如果大于1.5或小于0.5，该企业申报异常。
　　对小规模纳税人来说,税负率就是征收率:商业4,工业6,而对一般纳税人来说,由于可以抵扣进项税额,税负率就不是17或13,而是远远低于该比例,具体计算:
　　税负率=当期应纳增值税/当期应税销售收入
　　当期应纳增值税=当期销项税额-实际抵扣进项税额
　　实际抵扣进项税额=期初留抵进项税额 本期进项税额-进项转出-出口退税-期末留抵进项税额
　　注:1 对实行"免抵退"的生产企业而言,应纳增值税包括了出口抵减内销产品应纳税额
　　2 通常情况下,当期应纳增值税=应纳增值税明细账"转出未交增值税"累计数 "出口抵减内销产品应纳税额"累计数
　　如何评价企业增值税税负率的合理性
　　对增值税一般纳税人进行纳税评估，税负率是重要的评价指标，税务机关和纳税人都需要分析企业的税负率是否合理。实行金税工程以后，税务机关获取行业平均数据比较容易，但如何把握不同企业之间的个体差异难度比较大。分析企业税负率的合理性必须从企业的经营特征入手，生产相同产品的企业，由于生产经营方式不同，税负率会有比较大的差异。具体分析可以从以下几点着手：
　　1、分析企业的价值链
　　制造企业的价值链通过包括了研发设计、采购、生产制造、销售、运输、售后服务、行政人力资源等部分。对于一个独立的企业，往往内部囊括了以上价值链的全部，各个部分产生的增加值在同一家公司汇集，企业税负比较高。对于集团公司，内部价值链各个部分可能是分开的，因此，每家企业的增值税税负比较低。
　　我们看一个例子：
　　如果某企业生产一种产品，最终销售价为1000元，产品可抵扣的成本是600元。现在有两种方式可以选择：一种是生产和销售在同一家公司，一种是生产和销售分立。
　　如果选择方式一：交纳增值税（）&17％＝68元，税负为6.8
　　如果选择方式二:假设销售给销售公司850元，交纳增值税(850-600)&17％＝42.5,对应的税负为5。
　　企业虽然税负下降，但并没有异常，因为一部分税负转移到了销售公司。
　　除了把销售分离出来，企业还可以把研发设计、采购、人力资源等部分分离出来，一家企业的价值链越短，相应的税负越低。
　　可以看出，价值链分割将会导致各个部分的税负下降，但整个价值链的税负是相同的，因此，在比较不同企业的税负时，需要对两家公司的价值链进行比较，价值链不同税负不同属于正常现象。
　　2、分析企业的生产方式
　　企业的加工费用包括了折旧、人工、辅助生产的费用，这些费用都没有对应的进项可以抵扣。但如果企业将部分产品发外加工，对方开具专用发票，这些加工费就产生了进项，企业销售额相同的情况下，交纳的增值税减少，税负下降。企业高速成长过程中，选择发外加工模式的情况很普遍，所以分析税负率时，要分析企业是否存在发外加工的情况。
　　看一个假设的例子：
　　某公司年销售额1000万元，其中加工费用占30％。全部自己生产的税负为5％。现在一半产品发外加工，新增进项1000&30％&50％&17％＝25.5万元，应交纳的增值税为1000&5％－25.5=
24.5万元，计算出的税负为24.5/。
　　税负下降的原因在于接受委托加工一方承担了增值税。
　　3、分析企业的运输方式
　　现在企业销售产品往往是送货到对方的仓库，运输成本比较高。运输费用的处理有不同的方式，我们比较两种常见方式的税负差异：
　　一是买方承担，运输公司直接开具发票给买方；
　　一是卖方承担，运输公司直接开具发票给卖方。
　　假设第一种方式产品售价1000元，第二种方式的售价就会加上运费，假设运费为100元。如果第一种情况交纳增值税5％，即50元；第二种情况需要多缴（100&17％－100&7％），即10元，第二种情况的税负是（50＋10）/（）＝5.5。
　　可以看出，对运输费用的处理方式不同，企业税负也就会不一样。
　　4、分析企业产品的市场定位
　　现在分析税负时比较强调同行业比较。其实，同一行业的企业在市场中的定位往往不同。有些企业树立品牌形象，走高端路线，产品品质好，销售价格贵。有些产品重视低成本运作，重视大众市场，市场容量大，赢在薄利多销。由于市场地位不同，产品的毛利不一样，利润是增值额的一部分，利润越高，税负越高。因此同一行业中，做高端产品的企业税负比较高，做低端产品的企业税负比较低。
　　5、分析企业的销售策略
　　影响增值税税负的因素还包括企业的销售策略。基本的营销策略有两种：一种是推动式。方式的特点是给予经销商大的折扣、优惠、返点、奖励，靠经销商来推动市场。另一种是拉动式。方式特点是通过品牌运作、广告投入、营销活动使最终消费者对产品认同、产生好感，拉动市场，对经销商没有特别的奖励和优惠。
　　假设一家企业生产某种产品，市场零售价是1000元，可以抵扣进项的原材料和其他成本是500元。我们可以比较不同销售模式的税负：
　　第一种推动式：产品按市场价的7.5折批发给经销商。企业应交纳的增值税为（1000&75％－500）&17％＝42.5元，对应的税负为42.5/750=5.67；
　　第二种拉动式：产品按市场价的8.5折批发给经销商，另行投入100元的广告宣传费。企业应交纳的增值税为（1000&85％－500）&17％=59.5元，对应的税负为59.5/850=7。
　　6、分析企业产品的生命周期
　　企业与产品都有生命周期，一个理想、完整的生命周期包括引入期、成长期、成熟期、衰退期。根据成本的经验曲线，产品刚开始生产的时候，产品的成本比较高，随着生产管理、设备运行、员工操作的熟练，产品的成本开始下降。因此，新产品投入市场时增值额比较低，增值税税负比较低，产品生产成熟以后，增值额上升，税负也会上升。所以，判断税负的合理性要考虑企业目前生产的产品属于哪一阶段。
　　 应纳税额＝销项税额－进项税额
公式中的销项税额，它等于货物的销售额与税率之乘积；进项税额，一般来讲，其主要的部分是货物的购进额与税率之乘积（至于支付运费扣税问题，因其数量小，权且不作考虑）。于是，在该商品进销两个环节税率相同的情况下：应纳税额＝（销售额－购进额）&税率。
　　货物的购进额又怎么确定呢？由于是纯理论分析，所以我们就假设所有购进的货物全部都销售出去了，这时，购进额应当同销售成本相一致（其他费用权且不作考虑）。公式为：商业应纳税额＝（销售额－商品销售成本）&税率＝商品销售毛利&税率。
　　用公式两边同时除以销售额，就可得到商业一般纳税人的理论税负率：商业税负率＝毛利率&税率。
　　例1：A商业企业是增值税一般纳税人，购进100元货物，同时支付进项税17元（如不作特别说明，税率都取17％。下同），不含税售价150元，全部出售，同时收取销项税25．50元，应纳税额为8．50元，税负率为5．67％。若直接用毛利率计算，毛利率为33．33％，税负率也为5．67％。现在，由于小规模商业企业的税负率为4％，可求出其毛利率＝4％&17％＝23．53％。这就是说，当商业经营中的毛利率达到23．53％时，商业一般纳税人的税负率跟小规模商业企业征收率相等。因此，两类商业增值税纳税人之间的税负平衡点就是毛利率为23．53％。实际运用时，还需将其换算成含税税负平衡点，即：23．53％&（1＋4％）＝22．63％。
　　而工业情况就有所不同了，商品销售成本如果换上工业企业的产品销售成本，即使加工出来的产品全部都卖出去了，销售成本也只能等于全部制造成本，而并不等于制造产品中的货物购进额。因为，工业产品的制造成本中，除了包含有外购原材料等货物的购进额外，还包括有工人的工资和车间经费（含折旧费等）这些不发生增值税进项税额的加工增值部分。现在，我们不妨把这些加工增值部分占产品制造成本的百分比叫做加工增值率，并假设所有外购的原材料等外购货物全部都制造出了产成品，而制造出来的产成品又全部都销售掉了。这样，工业生产中发生的货物购进额与制造产品所耗用的货物购进额就完全相等了，它可以通过加工增值率从产品销售成本中折算出来。
　　 购进额＝产品销售成本&（1－加工增值率）；
　　购进额＝（销售额－销售毛利）&（1－加工增值率）；
　　工业应纳税额＝销售额－（销售额－销售毛利）&（1－加工增值率）&税率；
　　工业税负率＝1－（1－销售毛利率）&（1－加工增值率）&税率。
　　例2：B工业企业为一般纳税人，购进100元材料，同时支付进项税17元，此材料全部投入加工后生产成本为120元，所产产品又全部卖出，不含税售价150元，同时收取销项税25.50元，则其税负率应与前述的A商业一般纳税人计算的一样，即5.67％。再直接代入工业税负率公式：销售毛利率＝（150－120）&150&100％＝20％；加工增值率＝（120－100）&120&100％＝16.67％，税负率＝1－（1－20％）&（1－16.67％）&17％＝5.67％。因为小规模工业企业的征收率为6％，并将其换算成含税税负率，即6％&（1＋6％）＝5.66％，则可利用数学中的等式变形方法而求出两类工业增值税纳税人之间的税负平衡点公式为：（1－销售毛利率）&（1－加工增值率）＝66.71％。实务上，在具体运用公式时，各地可由专业机构（如会计师事务所）或使用者个人的职业经验对各类产品加工增值率搞一些参数标准，例如湖北省十堰市的分类产品加工增值率参数为：机械工业25％、化学工业20％、纺织工业18％等。而有了这些标准参数，工业税负平衡点——销售毛利率，就可计算出来了。
　　其次，要用好税负平衡点
当你所办的是商业企业时，你可以通过市场调查与分析，或根据本企业以往年度的经营实际情况，或参照同类商业企业销售状况，测算出本企业当年商品销售毛利率，该率如果高于22.63％，那么做一般纳税人，其税负率会高于4％；而做小规模纳税人，其税负率会低于4％。换句话说，如果你测算出的本企业商品销售毛利率低于22.63％时，能够争取加入到增值税一般纳税人行列是可以节税的。
　　例3：C商业企业2001年商品销售收入170万元，毛利率18％，若按一般纳税人计税，其税负率为：18％&17％＝3.06％，这比小规模商业企业的含税税负率3.85％（即4％&104％）降了0.79％，可节约税款支出为：170&0．79％＝1.343（万元）。C企业明白这笔节税账后，就应当对照商业企业一般纳税人的两个标准去努力，即一要把销售额搞上去，以达到180万元关口；二要正确进行会计核算。创造这两个条件后，就可以向税务机关申请认定为一般纳税人，合理合法地降低自己的税负。
　　当你所办的是工业企业时，可先根据自身的产品类别，确定出该产品的加工增值率，求出该产品的税负平衡点，接着再测算你这个企业实际的销售毛利率，它如果大于税负平衡点时，要想降低税负，就不要去认定为一般纳税人（当然，按规定必须认定为一般纳税人的除外）。反之，就应当争取加入一般纳税人行列以降低税负。
　　例4：D工业企业生产销售某化工产品，根据本企业以往年度的成本核算资料，并考虑未来生产情况，估计该化工产品加工增值率为21％，则计算出税负平衡点为15.57％。若该企业2001年度的实际产品销售毛利率为28％，则计算出的税负率为7.33％，这比小规模工业企业5.66％的含税税负率高出1.67％，假设D企业该年度产品销售收入为90万元，此时，企业如不认定为一般纳税人，就可节约税款支出为：90&1.67％＝1.503（万元）。
　　最后，不要顾此失彼。
　　在上述C、D两企业的筹划示例中，没有考虑企业销货中需要使用增值税专用发票问题。如果片面要求降低税负而不愿当一般纳税人，很可能产生因不能开具增值税专用发票而影响企业销售额的负作用。因此，在纳税人类别选择的筹划中，决策者应当尽可能地把降低税负同不影响销售结合在一起综合考虑，尽量做到扬长避短，切莫因小失大。
　　通过以上分析我们可以看到：企业增值税税负与企业的生产经营特征密切相关，分析企业税负，除了参考行业统计的结果，还必须了解、分析企业的经营特征，抛开企业的经营特征分析，就会得出错误的结论，纳税评估的效果会大打折扣。
　　税负率即企业当期税款占当期收入的百分比，由于营业税与收入直接成等比关系，所得税是根据调整后的所得计算的与企业的收入或者利润没有直接的关系，一般重点掌握的是企业的增值税税负率。通过税负率的评价，可以从整体判断税负情况，通过对比同行业的税负，可以从市场角度整体判断企业的经营情况和税负情况。
　　目前税负率的计算公式为税负率=当期实际入库增值税税款/当期应纳增值税收入*100
　　为了便于理解，必须将税负率的计算公式进行一下转化，主要针对当期实际入库增值税税款的变化：
　　销售成本=本期存货增加 期初库存-期末库存
　　本期存货增加=销售成本—（期初库存-期末库存）
　　本期实际纳税=销项-进项
　　=本期销项-本期进项-上期留抵
　　=本期销售收入*17-本期存货增加*17-杂项抵扣-上期留抵
　　=本期销售收入*17-[销售成本—（期初库存-期末库存）]*17-杂项抵扣-上期留抵
　　=本期销售毛利*17 （期初库存-期末库存）*17项抵扣-上期留抵
　　其中杂项抵扣主要指运费抵扣，低值易耗品抵扣，劳保用品抵扣等
　　评估过程中，企业面对的问题一般都会是税负率差异这个结论，特别是税负率低，如何来理解呢：
　　1.税负异是必然的
　　由于目前税负率同比同行业税负率是通过采集全国重点税源户管理系统的数据采集而来的，同时由于采集计算需要一个时间过程，所以在时间上有一定的滞后，由于对比的企业在行业的地位和时间滞后，所以比较有一定的狭隘性，结合企业在市场的地位，企业经营的规模，产品差异性等情况的存在，各企业存在天然的税负差异性，也就是税负率差异是必然的，同时由于市场会出现波动，所以税负率在周期上有一定的波折，也就是税负存在周期性的变化。
　　2.税负正确与否其基础是会计核算正确
　　税负计算是依据会计资料，由于借贷记账方法的核算优势，企业的税负计算都是正确的，除非其会计核算错误，税负低的情况一定通过检查会计资料能够找到理由。
　　通过上面的分析我们得出结论，纯粹的税负率比较低都是正常的，是不是税负率一点用处没有呢？确实如果仅靠税负率的评价，确实无法进行认定，有效的纳税评估必须结合企业的其他资料，如会计核算资料进行判断。这里又提到了税负率的计算基础，即会计核算资料，所以会计核算资料的正确性，成为泄露天机的重要突破口。
　　通过一定的模式，分析方法，可以对企业真实的经营情况进行认定，从而对税负低的背后真实经营情况有一定的判断，由于评估的职能局限性，一般主要采取以下两个方面进行：
　　一方面通过对包括会计报表，审计报告等会计报告资料分析，常用方法详见会计视野税务业务探讨《会计报表的税收分析》一文。
　　另一方面税务人员会结合询问，采用倒算的模式对企业的纳税情况进行判断，即以支定收的模式，比如从不涉及抵扣支出项目出发，包括房租，人员工资，招待费用等，这些项目必须毛利进行补偿，而毛利直接关系到当期税收。
　　通过上面的分析，企业如果要真正面对纳税评估关键税负的评价，必须加强会计核算，人为的税负率控制，反而是欲盖弥彰。
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