江苏国泰：内部审计制度（2017年3月）
江苏国泰国际集团国贸股份有限公司 内部审计制度 第一章 总则 第一条 为规范江苏国泰国际集团国贸股份有限公司（以下简称“公司”）的内 部审计工作，提高内部审计工作质量，防范和控制公司风险，增强公司信息披露的可 靠性，保护投资者合法权益，依据《中华人民共和国审计法》、《深圳证券交易所股票 上市规则（2014 年修订）》（以下简称“《上市规则》”）、《深圳证券交易所中小企业 板上市公司规范运作指引（2015 年修订）》（以下简称“《规范运作指引》”）等法律、 法规和规范性文件的有关规定，结合公司实际情况，修订本制度。 第二条 本制度规定了公司内部审计机构及审计人员的职责与权限、内部审计的 工作内容及程序，是公司开展内部审计工作的标准。 第三条 本制度所称内部审计，是指公司内部审计机构或人员依据国家有关法律 法规、财务会计制度和公司内部管理规定，对公司及各部门、控股子公司以及具有重 大影响的参股公司的内部控制和风险管理的有效性，财务信息的真实性、完整性以及 经营活动的效率和效果等开展的一种评价活动。 第四条 本制度适用于公司各内部机构、控股子公司以及具有重大影响的参股公 司的内部审计工作。 公司各内部机构、控股子公司以及具有重大影响的参股公司应当配合内部审计部 门依法履行职责，不得妨碍内部审计部门的工作。 第二章 机构和人员 第五条 公司在董事会下设审计委员会，制定审计委员会议事规则并予以披露。 审计委员会成员全部由董事组成，其中独立董事占半数以上并担任召集人，至少有一 名独立董事为会计专业人士。 第六条 公司设稽核审计部作为公司内部审计的执行机构，负责组织实施公司内 部审计工作。稽核审计部对董事会审计委员会负责，向董事会审计委员会报告工作。 稽核审计部应当保持独立性，不得置于财务部门的领导之下，或者与财务部门合署办 公。 第七条 稽核审计部设负责人一名，全面负责稽核审计部的日常审计工作。负责 人必须专职，由董事会审计委员会提名，董事会任免。 1 第八条 公司应配置专职人员从事内部审计工作，且专职人员应当不少于三人。 第三章 职责与权限 第九条 董事会审计委员会在指导和监督审计部工作时，应当履行以下主要职责： （一）指导和监督内部审计制度的建立和实施； （二）至少每季度召开一次会议，审议稽核审计部提交的工作计划和报告等； （三）至少每季度向董事会报告一次，内容包括但不限于内部审计工作进度、质 量以及发现的重大问题等； （四）协调稽核审计部与会计师事务所、国家审计机构等外部审计单位之间的关 系。 第十条 稽核审计部应当履行以下主要职责： （一）制定公司内部审计工作计划； （二）起草公司内部审计制度、管理办法和实施细则等； （三）对公司各内部机构、控股子公司以及具有重大影响的参股公司的内部控制 制度的完整性、合理性及其实施的有效性进行检查和评估； （四）对公司各内部机构、控股子公司以及具有重大影响的参股公司的会计资料 及其他有关经济资料，以及所反映的财务收支及有关的经济活动进行审计和监督，包 括但不限于财务报告、业绩快报、自愿披露的预测性财务信息等； （五）协助建立健全反舞弊机制，确定反舞弊的重点领域、关键环节和主要内容， 并在内部审计过程中合理关注和检查可能存在的舞弊行为； （六）至少每季度向董事会审计委员会报告一次，内容包括内部审计工作计划的 执行情况以及内部审计工作中发现的问题等； （七）至少每年向董事会审计委员会提交一次内部审计报告； （八）在审查过程中如发现内部控制存在重大缺陷或重大风险，应当及时向董事 会审计委员会报告； （九）配合国家审计机关、会计师事务所对公司的审计工作。 第十一条 稽核审计部的主要权限，包括但不限于： （一） 查阅、复印工作所需的所有相关文件和资料； （二） 参加公司业务、财务和经营管理等日常相关会议； （三） 调查内部审计所涉及的事项和相关人员，并取得证明材料； （四） 根据审计结果，提出改进建议以及纠正、处理违法违规行为的意见； 2 （五） 对妨碍审计工作以及拒绝提供有关资料的，稽核审计部可以向董事会审 计委员会汇报，并提出追究责任的建议。 第四章 内部审计内容和程序 第十二条 稽核审计部应当在每个会计年度结束前两个月内向董事会审计委员会 提交次一年度内部审计工作计划，并在每个会计年度结束后两个月内向董事会审计委 员会提交年度内部审计工作报告。 稽核审计部应当将重要的对外投资、购买和出售资产、对外担保、关联交易、募 集资金使用以及信息披露事务等事项作为重点审计领域列入年度内部审计工作计划。 第十三条 稽核审计部应当以业务环节为基础开展审计工作，并根据实际情况， 对与财务报告和信息披露事务相关的内部控制设计的合理性和实施的有效性进行评 价。 第十四条 内部审计应当涵盖公司经营活动中与财务报告和信息披露事务相关的 所有业务环节，包括销货与收款、采购及付款、存货管理、固定资产管理、资金管理、 投资与融资管理、人力资源管理、信息系统管理和信息披露事务管理等。 第十五条 审计人员获取的审计证据应当具备充分性、相关性和可靠性。审计人 员应当将获取审计证据的名称、来源、内容、时间等信息清晰、完整地记录在工作底 稿中。审计人员对审计过程中发现的问题，可随时向公司有关部门和人员提出改进意 见。 第十六条 审计人员应当在审计工作中按照有关规定和要求及其职责编制与复核 审计工作底稿，并在审计项目完成后，及时对审计工作底稿进行分类整理并归档。 稽核审计部的工作底稿、审计报告及相关资料，保存时间应当遵守有关档案管理 规定。 第十七条 稽核审计部应当按照有关规定实施适当的审查程序，评价公司内部控 制的有效性，并至少每年向董事会审计委员会提交一次内部控制评价报告。 第十八条 内部控制审查和评价范围应当包括与财务报告和信息披露事务相关的 内部控制制度的建立和实施情况。 稽核审计部应当将对外投资、购买和出售资产、对外担保、关联交易、募集资金 使用、信息披露事务等事项相关内部控制制度的完整性、合理性及其实施的有效性作 为检查和评估的重点。 第十九条 稽核审计部对审查过程中发现的内部控制缺陷，应当督促相关责任部 3 门及时制定整改措施和整改时间，并进行内部控制的后续审查，监督整改措施的落实 情况。 稽核审计部应当将内部控制的后续审查工作纳入年度内部审计工作计划。 第二十条 稽核审计部应当在重要的对外投资事项发生后及时进行审计。应当重 点关注以下内容： （一）对外投资是否按照有关规定履行审批程序； （二）是否按照审批内容订立合同，合同是否正常履行； （三）是否指派专人或成立专门机构负责研究和评估重大投资项目的可行性、投 资风险和投资收益，并跟踪监督重大投资项目的进展情况； （四）涉及委托理财事项的，应关注公司是否将委托理财审批权力授予公司董事 个人或经营管理层行使，受托方诚信记录、经营状况和财务状况是否良好，是否指派 专人跟踪监督委托理财的进展情况； （五）涉及证券投资、风险投资事项的，应关注公司是否建立专门的内部控制制 度，投资规模是否影响公司正常经营，资金来源是否为自有资金，投资风险是否超出 公司可承受范围，是否存在相关业务规则规定的不得进行证券投资、风险投资等的情 形，独立董事和保荐机构是否发表意见（如适用）。 第二十一条 稽核审计部应当在重要的购买和出售资产事项发生后及时进行审 计。应当重点关注以下内容： （一） 购买和出售资产是否按照有关规定履行审批程序； （二）是否按照审批内容订立合同，合同是否正常履行； （三） 购入资产的运营状况是否与预期一致； （四） 购入资产有无设定担保、抵押、质押及其他限制转让的情况，是否涉及 诉讼、仲裁及其他重大争议事项。 第二十二条 稽核审计部应当在重要的对外担保事项发生后及时进行审计。应当 重点关注以下内容： （一）对外担保是否按照有关规定履行审批程序； （二）担保风险是否超出公司可承受范围，被担保方的诚信记录、经营状况和财 务状况是否良好； （三）被担保方是否提供反担保，反担保是否具有可实施性； （四）独立董事和保荐机构是否发表意见（如适用）； 4 （五） 是否指派专人持续关注被担保方的经营状况和财务状况。 第二十三条 稽核审计部应当在重要的关联交易事项发生后及时进行审计。应当 重点关注以下内容： （一） 是否确定关联方名单，并及时予以更新； （二） 关联交易是否按照有关规定履行审批程序，审议关联交易时关联股东或 关联董事是否回避表决； （三）独立董事是否事前认可并发表独立意见，保荐机构是否发表意见（如适用）； （四）关联交易是否签订书面协议，交易双方的权利义务及法律责任是否明确； （五）交易标的有无设定担保、抵押、质押及其他限制转让的情况，是否涉及诉 讼、仲裁及其他重大争议事项； （六）交易对手方的诚信记录、经营状况和财务状况是否良好； （七）关联交易定价是否公允，是否已按照有关规定对交易标的进行审计或评估， 关联交易是否损害公司利益。 第二十四条 稽核审计部应当至少每季度对募集资金的存放与使用情况进行一次 审计，并对募集资金使用的真实性和合规性发表意见。应当重点关注以下内容： （一）募集资金是否存放于董事会决定的专项账户集中管理，公司是否与存放募 集资金的商业银行、保荐机构签订三方监管协议； （二）是否按照发行申请文件中承诺的募集资金投资计划使用募集资金，募集资 金项目投资进度是否符合计划进度，投资收益是否与预期相符； （三）是否将募集资金用于质押、委托贷款或其他变相改变募集资金用途的投资， 募集资金是否存在被占用或挪用的现象； （四）发生以募集资金置换预先已投入募集资金项目的自有资金、用闲置募集资 金暂时补充流动资金、变更募集资金用途等事项时，是否按照有关规定履行审批程序 和信息披露义务，独立董事、监事会和保荐机构是否按照有关规定发表意见。 第二十五条 稽核审计部应当在业绩快报对外披露前，对业绩快报进行审计，并 重点关注以下内容： （一）是否遵守《企业会计准则》及相关规定； （二）会计政策与会计估计是否合理，是否发生变更； （三）是否存在重大异常事项； （四）是否满足持续经营假设； 5 （五）与财务报告相关的内部控制是否存在重大缺陷或重大风险。 第二十六条 稽核审计部在审查和评价信息披露事务管理制度的建立和实施情况 时，应当重点关注以下内容： （一）是否已按照有关规定制定信息披露事务管理制度及相关制度，包括各内部 机构、控股子公司以及具有重大影响的参股公司的信息披露事务管理和报告制度； （二）是否明确规定重大信息的范围和内容，以及重大信息的传递、审核和披露 流程； （三）是否制定未公开重大信息的保密措施，明确内幕信息知情人的范围和保密 责任； （四）是否明确规定公司及其董事、监事、高级管理人员、股东、实际控制人等 相关信息披露义务人在信息披露事务中的权利和义务； （五）公司、控股股东及实际控制人存在公开承诺事项的，公司是否指派专人跟 踪承诺的履行及披露情况； （六）信息披露事务管理制度及相关制度是否得到有效实施。 第二十七条 审计工作程序包括： （一） 稽核审计部根据内部审计准则和具体审计内容编制审计工作计划，报经 董事会审计委员会批准后实施； （二） 稽核审计部计划安排审计项目，确定项目负责人，编制审计工作方案； （三） 稽核审计部下达审计通知书。根据被审计单位的情况，审计人员可运用 审核、观察、询问、计算和分析性复核等方法，收集审计证据； （四） 审计人员根据审计程序的执行过程和收集的审计证据，编制审计工作底 稿； （五） 审计项目小组应当独立完成相关审计工作，经稽核审计部负责人按照内 部复核程序完成复核并征求被审计单位的意见之后审核确定审计报告意见类型并出 具审计报告。 （六） 被审计单位和部门应组织落实审计意见，按时提交整改措施，并将落实 情况反馈给审计部； （七） 稽核审计部对每份审计报告及相应的工作底稿和附件在三个月内整理装 订成册归档。审计档案的借阅，应由审计部负责人批准，并按期归还。 6 第五章 信息披露 第二十八条 审计委员会应当根据内部审计部门出具的评价报告及相关资料，对与财 务报告和信息披露事务相关的内部控制制度的建立和实施情况出具年度内部控制自 我评价报告。内部控制自我评价报告至少应当包括以下内容： （一）董事会对内部控制报告真实性的声明； （二）内部控制评价工作的总体情况； （三）内部控制评价的依据、范围、程序和方法； （四）内部控制缺陷及其认定情况； （五）对上一年度内部控制缺陷的整改情况； （六）对本年度内部控制缺陷拟采取的整改措施； （七）内部控制有效性的结论。 第二十九条 公司在聘请会计师事务所进行年度审计的同时，应当至少每两年要 求会计师事务所对对内部控制设计与运行的有效性进行一次审计或者鉴证，出具内部 控制审计报告或者鉴证报告。会计师事务所在内部控制审计报告、内部控制鉴证报告 中，应当对财务报告内部控制的有效性发表审计意见或者鉴证意见，并披露在内部控 制审计或者鉴证过程中注意到的非财务报告内部控制的重大缺陷。深圳证券交易所另 有规定的除外。 第六章 奖惩 第三十条 对忠于职守、坚持原则、有突出贡献的内部审计人员，以及揭发检举 违法行为、保护公司财产的有功人员，应给予精神或物质奖励。 第三十一条 审计人员如有滥用职权、徇私舞弊、玩忽职守、不遵守保密制度等 妨碍审计工作行为的，视情节轻重，给予行政处分和经济处罚，构成犯罪的，应移交 司法机关依法追究刑事责任。 第三十二条 稽核审计部对违反本制度，有下列行为之一的有关部门和个人，根 据情节轻重，向董事会审计委员会提出给予行政处分，追究经济责任的建议： （一）拒绝或拖延提供审计事项有关的文件、会计资料等证明材料的； （二）阻扰审计人员行使职权，抗拒审计监督检查的； （三）弄虚作假，隐瞒事实真相的； （四）拒不执行审计结论或决定的； 7 （五）打击报复审计人员的； （六）打击报复向审计部如实反映真实情况的部门或个人的； （七）其他妨碍内部审计工作的行为。 第七章 附 则 第三十三条 本制度未尽事宜，或者与有关法律、法规、规范性文件相悖的，按 照有关法律、法规、规范性文件规定执行。 第三十四条 本制度经公司董事会审议通过之日起生效并实施，由公司董事会负 责解释并修订。 8
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民国事前审计制度评述
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来源： 宜章财政局　作者： 夏寒　 字体：
来源：南京审计学院学报& 作者：夏寒
［摘要］民国在建立之初，债台高举、财政纷乱的局面促使政府移植了国外的事前审计制度并不断健全完善形成特色，对防止浮滥不法的财政支出、促进相关制度的建设发挥了一定的效用，但由于当时的社会政治环境，事前审计经常受到行政部门抵制，加之审计资源有限、制度设计的不足等诸多因素，事前审计的制度和实践之间还存在落差。
［关键词］民国审计制度;&事前审计制度;&近代政府审计;&国家治理;&审计史
事前审计一般是指审计人员在被审计单位的财政财务收支和经济业务发生之前进行的审计。近年来，随着“免疫系统论”和“国家治理论”等国家审计制度理论的发展，具有预防功能的事前审计也再次受到关注。审计署对于一些大型投资项目实施事前、事中、事后并重的全过程跟踪审计。云南大理、山东淄博等一些地方相继制定了有关事前审计的规定，并取得了一定的成效。目前我国审计方面的法律法规中并未涉及事前审计，政府审计理论界和实务界往往视事前审计为新生事物，对事前审计可行性也存在较大争议。
然而考察民国审计制度后我们发现，民国乃近代政府审计制度起步和发展的重要阶段，早在民国建立之初，北京政府就对政府外债实施了事前审计。南京国民政府时期颁布的《审计法》、《审计法实施条例》中对事前审计均有详细规定，民国审计机关也就事前审计进行了较长时间的实践。遗憾的是，尽管最近几年民国审计史研究成果不少，出版了一些著作，如李金华主编的《中国审计史?第二卷》、方宝璋的《中国审计史稿》、肖清益的《中国审计史纲要》等，这些著作对民国审计制度进行了综合性介绍，但未对事前审计制度作专门深入研究。民国审计专题研究文献也是以民国审计制度的综合性论述为主，如方宝璋对北京政府、广州大元帅大本营、国民政府时期的审计机构和立法进行了考证并作了历史评价，史全生对民国审计制度的建立和发展、北京政府审计机构的变迁进行了研究，鄢定友对南京国民政府审计制度演进研究。目前仅见两篇文章对民国事前审计制度展开深入研究:&一篇考证了1927&年至1949&年国民政府事前审计的部门归属、职权范围、操作程序，并对事前审计运作特点和难点进行了分析;&另一篇对民国事前审计制度的沿革和当时的制度环境进行了分析。从历史的角度来看，民国距今天并不遥远，大量的审计档案尚存，且民国学者对当时的政府审计甚至是事前审计均有较多的记录和研究。本文旨在之前相关研究的基础上建立对民国事前审计的全面认识，分析民国事前审计制度来源和变迁的动力，考察该制度实施后所取得的实际效用，研究制度和实践之间是否存在落差，希望能厘清上述史实，对现在的政府审计制度有所启迪。
二、事前审计制度的移植与发展
(&一)&移植――民国事前审计制度来源
一般来讲，制度产生的途径主要有两条:&一是内发生长，二是制度移植。内发生长是人们长期与一定的自然地理和历史文化环境相互作用的产物，制度移植则指制度从另一国家或地区的引入、吸收与推广。我们考察中国审计历史的发展后发现，自西周至明清时期，监督国家财政的审计职能一直存在，但均以事后审计为主。事前审计在宋代虽曾有行之，但并未形成规范制度延续下来，及至明清时期，审计监察合一，采取的均为事后审计。
民国成立之初所建立的审计制度主要是移植西方国家的审计制度而来。在19&世纪初，事前审计制度在西方各国已经多有行之。一些国家对财政的监督分为事前监督和事后监督，审核预算、核签支付命令为事前监督，即事前审计
2。如英国的事前审计制度主要反映在审核预算方面，财政部对于普通费用每三个月预计其必要额，临时费每季一至两次预计其概算数，请求审计长官审定后，由审计长官通知银行，如此始能由国库账上支付。美国、意大利的事前审计主要体现在核签支付命令上，如意大利每次付款须由主管部长署名，同时附具凭证书类，将支付书送审计院审查:&如无超越预算及违背法规之处，签字登记后送交财政部金库局;&如批驳，则附具理由书返还该部长。该部长如有异议，提交国会解决。但审计院可以无条件拒绝经国会内阁决定而为申请保留之登记事项，其事前审计实有相当权力。一战后的法国则由财政部设会计检察专员，专任各部及所属各机关之事前监督职务。
民国元年北京政府成立中央审计处，初建时为59&人，留学归国者就达到了19&人。同年制定的《暂行审查国债用途办法》中已有涉及事前审计的相关规定，其意大致为:&政府募集内外公债时，财政部应将公债合同、章程报告、公债用途以及分配数目先期报告给审计处;&国债开支前，财政部应将发款命令和领款凭单送审计处审核签字。该办法明确规定，未经审计处签字的发款命令，国库不得支付现款。该项法规明显移植了意大利等国核签支付命令的事前审计制度。后来曹锟于1921&年10&月10日公布《中华民国宪法》，其第一一九条规定“国家岁出之支付命令，须先经审计院之核准”，第一二条规定“国家岁出岁入之决算案，每年经审计院审定，由政府报告于参议院”，均为事前审计监督之意。可惜的是，此项宪法不久即为段祺瑞所推翻，并未实施。时人指出:&“尽管中央审计处事前审计的实施，只为之昙花一现耳。但审计处核签国债支付命令之办法，当为其后立法及事前审计职权之建立奠定了基础。”很明显，民国初年政府借鉴当时世界其他国家的事前审计制度，制定了国债的事前审计制度，并制定相关法律法规，使审计走上了法制化、规范化的道路。
(&二)&发展――事前审计制度形成自身特色
事前审计制度至国民政府时期得到了进一步的发展与完善。国民政府在广州成立后，其颁布的《审计法实施细则》中规定，各机关应于每月一日以前，依议决预算定额的范围，编造本月支付预算书送监察院审核。这项规定带有一定的事前审计性质。国民政府迁至南京后的1928&年，《审计院组织法》公布，该法规定审计院直属国民政府，下设二厅二处。其中，第一厅负责事前审计，监督预算执行;&第二厅负责事后审计，审核决算。同年，事前审计的有关内容首次写入《审计法》，其明确规定主管财政机关的支付命令要先经审计院核准，支付命令与预算不符时，审计院可以拒签，未经审计院核准签字的支付命令，国库不得付款;&同时，还规定了审计机关审核支付命令的时间不得超过三日。同年，审计院呈请国民政府训令各代理国库的银行，是年9&月1&日起，凡未经审计院核准的支付命令，一律停止付款，并分函各机关自1928&年9&月1&日起遵照《审计法实施细则》第二条的规定，应于每月15日以前依预算案的范围编造次月份支付预算书，送由财政部查核后转送审计院备查。
这一时期，不仅审计法中明确了事前审计制度，审计机构也根据审计职能划分为事前审计和事后审计两大部门，同时随着核签支付命令、审查支付法案和月份支付预算书的进行，事前审计的对象进一步扩大。
1931&年，审计机构改为隶属监察院。1933&年公布的《监察院组织法》明确规定了审计部监督政府所属全国各机关预算执行、核定政府所属全国各机关的收入命令及支付命令等事前审计内容。1938年《审计法》修订公布，该法分为总则、事前审计、事后审计、稽察四个部分，其中有关事前审计的条款达六条，该法进一步明确了事前审计的对象，在审核、签批、拒批、检查方面也有具体的办法，这些都比以往有了较大的进步。
1939&年《公库法》颁布施行，其中也有涉及事前审计的规定，如公库主管机关填制的直字支付书应该经过审计机关核签后才能转账或发放。驻有审计人员的政府机关填制公库支票后，应先由审计人员核定签证，之后代理公库机关才能支付。收款机关的收支凭证连同其他证件应送由公库或该机关的审计人员核签方能收付款项。《公库法》和《审计法》相互配合，为事前审计工作的展开进一步铺平了道路。不过，由于政府收入繁杂，《公库法》实施以后，核签收入命令主要通过驻库审计人员监督公库收入来实现。
纵观民国事前审计制度发展可知，事前审计制度虽然最初采自西方，但是较之他国，其后来发展更为严密完善，自身的特色也十分明显。民国审计部门不仅审核收入预算和支出预算、核签支付命令和收入命令，而且审计机关还向很多机构部门派驻了专门的事前审计人员负责核签记账凭证。与近代各国的事前审计制度相比，民国的事前审计制度更显完备与严密。综观当时世界各国审计职权的范围，德国、法国、日本等国仅施行事后审计;&英国、美国、意大利、比利时等国虽然兼行事前事后审计，但这些国家的事前审计制度仅仅涉及审核预算和支出命令，并未涉及审核收入命令。故时人指出:民国时期严密完善的事前审计制度令仅为审核预算之英吉利和仅仅核签支付命令之比利时等国家望尘莫及。
三、事前审计制度实施的效用
事前审计因为在被审单位的财政收支、财务收支发生之前进行，所以最引人注目的优点是其实际效力――事前审计所行使的否决权，它体现出一种立即生效的绝对制裁，可以防患于未然。民国时期，战乱不断，财政困难、贪污腐败严重等多方面的原因是政府厉行事前审计制度的根本原因。事前审计的推行对维持国家财政的有效运转以及相关制度的建设也确实起到了积极的作用。
(&一)&防止浮滥不法的支出，以昭信用
事前审计制度的建立为防止财政开支中的浮滥不法的支出起到了积极的作用。北京政府审计处自成立后，仅仅3&个月就审查支付命令、核准签字者127&件，合约855&万多元，其中拒绝签字者15件，约合42&万元，拒签率接近5%。从审计院成立到改审计部后的1931&年9&月19&日止，审计机关对月份支付计算书已经办结核销并发给证明书的有10411&件，其中因计算或单据有疑议或不合法规，审计机关发给通知书等答复后再进行审核的有1067&件。《训政时期审计年表》显示，1931&年至1937年，审计部审计支付文件53673&件，各机关送审的支付计算书总金额为107682&万元，其中核准103507万元，因不合法或不合手续剔除金额为853&万［9］100。地方审计机关的事前工作同样对地方的财政正常运转起到了较大作用，例如安徽审计处成立后，在1931&年至1935&年间，其核签了支付书33685&件，审核预算法案5632&件，拒签支付书309&件。不合法、不合规的支付书被拒签使得一些浮滥不法的支出在事前就得到了遏制，也在一定程度上遏制了一些官员的腐败行为。
同时，事前审计的实施对于政府债务的管理和昭示信用也有十分积极的作用。北京政府时期由于军阀割据，战乱不断，中央政府没有固定财源，省县各自为政，中央几乎全靠外债来维持政费。
当时审计院专门设置了外债室，外债室设置洋人室长和华人室长，所有提取外债的款项凭单，必须由洋室长进行事前审计签字方为有效，并由财政部在政府公报上公布。在这样的监督下，外债的事前审计和事后审查颇具效果。南京国民政府时期，由于内忧外患，中央财政十分困难，尤其是抗战期间，中央财政赤字占支出的比重均在70%&以上。为了缓解中央财政困难，政府不得不发行大量国内外债券以筹集资金。有数字统计，自1927&年到1936&年这十年之内，仅仅内债南京政府就正式发行了26亿元。故而王培{指出:&“我国财源枯竭，债台高筑，政府支出，多恃公债以资周转，与办一切大规模之建设事业，举债更巨，关系财政至切。尤赖采用事前审计制度，监督债务之支出，以免浮滥，而昭信用。”
(&二)&促进相关制度的建立和完善
事前审计制度的确立对其他相关制度的建立起到了一定的推动作用。民国建立之初，北京政府虽颁布了预决算制度，但由于政府机构变更频繁、军费开支膨胀、地方截留中央专款现象加剧，统一的国家预算仅在最初几年编制，至1920&年便已中断。决算制度则由于编制的具体方案并未落实，制度规定也未能得到有效实施。国民政府成立初期因计政不全，预算也常常不能按期编成。如民国十七、十八、十九年预算均未编制，给事前审计造成了很大的困难。面对这种现状，审计部屡次呈文要求政府编制完整的预算，之后政府成立主计处负责编制国家预算，此后数年国家预算逐步完善，民国二十三年国家岁入岁出总概算书自年度开始起先行执行。这些虽然是主计部门的主要成果，而“事前审计制度有以促成之，实为最大之原因”.
另外，审计部事前审计厅在签发支付书时发现财政部所发支付命令有直字、坐字和拨字三种，除直字支付命令确系先经过审计院审核再行拨款外，所有坐字拨字支付命令，“名为事前监督，实际上是事后补签，有时政府为支出方便起见，其直字支付书，亦有在收支行为发生后再行送签者”。至于其他不属于财政部的有收入机关，则多自收自支，收支真相更无从明了。这一点与事前审计的宗旨大有违背，故而“审计部会呈准国民政府，会同财政、铁道交通等部门及主计处，订立中央各机关经管收支款项由国库同意处理办法颁布实施，以促成国库之统一”。1938&年《公库法》正式实施，事前审计在其中起到的推动作用不可忽视。
(&三)&辅助事后审计制度和稽察制度的推行
国民政府时期，审计部的三厅分别负责事前、事后和稽察工作。国民政府时期机关的收支款项，在事实未发生之前由国家核定预算，以为收支标准;&在收入和支出时，有事前审计审核其是否符合预算和相关法案，并核对单据。事后由事后审计检查账簿及关于收支的一切文件账表。同时，稽察可以随时随地对人对事检查各机关一切财经活动。事前、事后、稽察三者独立各负其责，同时相互联系，相互制衡，可以了解国家财政财务状况的动态与静态。负责事前审计的第一厅审核存查的支付预算书、岁入预算分配表、岁出预算分配表、借款书报核联等的登记数及签发各机关支付命令的金额，按期造表送第二厅核对，作为第二厅在事后审计各机关收支机关书类的根据。稽察工作的进行也是以第一厅审核登记的月份和收支预算书、岁入预算分配表、岁出预算分配表、借款书报核联等的登记数及签发各机关支付命令的金额为依据。由此足见，当时事后审计和稽查工作多是依赖事前审计的辅助而进行的。
四、事前审计制度的制约因素分析
民国时期，事前审计制度的实施虽然取得了一定的成就，但是限于当时中国的社会政治经济环境，制度和实践之间仍然存在一定的落差。鄢定友指出，预算不完善、公库不统一、地方审计机构建立迟缓、军费开支庞大等原因，软化了事前审计制度的实施。笔者比较认同其观点，不过鄢定友提出的前两个原因――预算不完整、公库不统一问题分别在1934&年主计处成立后、1938&年《公库法》公布后有所改善。抗战期间，审计部在地方增设不少审计处和审计办事处，地方的事前审计工作也逐渐开展起来。军费开支庞大则是由民国内忧外患的环境所直接导致的。上述制约因素或许并非顽疾，而可以随时间和环境变化改善。笔者认为以下各制约因素可能对事前审计的具体实施有着更为直接的影响。
(&一)&各机关以手续繁杂的名义抵制事前审计，权势机关拒不送审
民国时期很多收支机关认为事前审计手续繁杂，多持反对态度。如北京政府时期中央审计处设立的事前审计制度，原为监督国债而起，后在推广时却受到较多抵制，难以真正开展，以致最后不得不取消，故而1914&年的《审计法》只字不提事前审计。广州革命政府恢复事前审计制度后，至“民国十七年十月监察院组织公布时，曾有取消事前审计之议”，后在监察院的坚持下，事前审计制度重新确立并不断健全。
1947&年，由于战事紧张，国民政府第18&次国务会议指出，在动员戡乱期间，事前审计手续过繁，暂授权行政院于发生困难时权宜处理，并经饬令行政院及监察院转饬审计部会商办法，于是出台了《简化事前审计程序暂行办法》，停止了驻公库审计人员核签公库支票。公库驻库审计人员停止核签支票后，各省市审计处纷纷呈请审计部核示应否撤销驻库人员或如何办理审计事务。审计部虽然随即制定了《审计部驻国库审计事务实施办法》，肯定了驻库审计的必要，但是没有了事前的审计监督，审计的效用大打折扣，因为公库支票既然停止核签，那么款已经付出后所编的记账凭证送给驻库审计人员核签，即使发现有不法不经济的支出后提出查询纠正、呈报审计机关也为时已晚，而且公文辗转，往往不了了之。“取消了审计机关核签公库支票这张王牌，等于打开了库门，让库款毫无阻碍地流出，审计机关对库款收支的监督作用也就不大了。”毫无疑问，《简化事前审计程序暂行办法》的实施在当时来讲，是事前审计制度一大退步。
对于事前审计制度的一波三折，马寅初在其《财政学与中国财政》道出其原由，“事前审计之执行，于一般用钱的官吏与用专款的事业机关，太不方便，于是他们遂以审核职能过于强大，妨碍行政事业的效能，非设法抑制不可”。
即便是在事前审计制度确立期间，也还有很多机关用尽各种借口，能抵制就抵制，或者干脆拒不送审。如黄凤铨在《我国现行事前审计制度》中记载:&(&民国十九年)&邮电航路及其他营业会计之支令，历经审计院暨审计部呈请国民政府令行遵照，虽因政治关系，未能依法办理。(&民国二十年)&查盐务稽核所，掌理全国盐务稽核事项，十八、十九两年度预算皆因未遵定式，不详细数之故，迄未核定。其二十年度概算形式，一仍其旧。……中央政治会议以此项巨款收入，……以谋总概算之完整，但该所从未依法造送收支预算书，及送签支付命令，迭经审计部函催，并呈请监察院转呈国民政府令饬财政部转行遵办各在案，但历时已久，未见实行。再如国民政府驻外国各领事馆各项费用开销支出庞大，审计部认为“本部职司监督财政，似未便不予过问而任其发展”，因此拟定了一些具体的审核办法，但是各使领馆均以“外交秘密，情形特殊”为由拒绝审计。由四大家族把持的各银行以其上级机关四行联合办事总处直接命令“各该行局审计范围以事后审核总务费开支为限”拒绝接受事前审计。如此众多的机关部门不顾法令抵制事前审计，对事前审计功效的发挥造成了严重的阻碍。
(&二)&事前审计工作量大而审计人员有限
民国时期，审计机关人数有限，法定的事前审计任务却十分繁重。1932&年《审计部组织法》第七条规定:&审计部第一厅掌全国事前审计事务，厅长一人，由部长指定，审计兼任之。下设三科，每科设科长一人，由部长分别指定协审、稽查兼任。科员4&～&8&人。第一厅“三科平素均觉非常忙碌，尤以第二科为最繁剧，……三科全体至多十一二人”。这么少的人员要按规定审核所有中央机关的支付书及预算案，其工作量和工作难度可以想象。1942&年国民政府修订《审计部组织法》，每科科员增加至6&～&10&人，但是对于第一厅繁忙的工作来讲，这并未从根本上解决问题。在地方审计处和审计办事处，人员不足的情况也同样存在。按规定地方审计处下设第一、第二、第三、总务四组，第一组掌管本省或本市内中央及地方各机关的事前审计。由于中央仅在省一级设立审计处，各县并未设置审计机关，各县的事前审计工作均由审计处来完成。如河北有119&个县，河北审计处“以一组人员掌理全省市中央及地方各机关之事前审计，其工作之困难与繁剧，必较审计部为甚”。
由此可见，尽管事前审计制度在法律上有明确的规定，但在实施过程中，却因受到审计资源和成本的限制，难以依法彻底实施。
(&三)&审计三分制存在不足
国民政府时期的审计机关分为事前、事后、稽察三厅，然同一机关部门的财政财务收支的审计要经三个职能部门审计，对于被审计部门来讲，它们不免有手续繁杂之感，对于审计部门来讲，它们也存在同一审计事件程序分割、不能一以贯之的问题。譬如事前核签支付命令，须依据支用机关分配预算记录。事后审核支出计算书类也仍然要依据分配预算记录。通常事前审计厅登记后的分配预算，还要移付事后审计厅为登记，这样不仅显得手续繁杂，而且对于人力也是一种浪费，而“对于同一事实，一则仅查其原因，一则仅查其结果，彼此不相接洽，窒疑甚多。审计院早已感觉其不便”。另外，在实行就地审计的时候，由于事前、事后、稽察三分制，也往往存在很多实际的困难。“盖驻在各机关或巡回各区域之审计人员，其编组须有审核和稽察之齐备为基础。审核之责当兼理事前与事后审计之事务，而对于非重大疑难之案件，辄须当机立断，代表审计机关之意见。倘若照行三分制，配遣人员，既不经济，遇有困难，转生争执，必贻误就地之审计。”
可以看出，根据事前、事后、稽察审计职能划分部门在实际运行过程中确实存在不少问题，这在一定程度上降低了事前审计的能效，故而国民党兵退至台湾后，“审计部”不再按照事前、事后、稽察来划分其业务部门，而是根据具体的业务来设置各厅的职能，以此来避免审计三分制的缺憾。
五、结论与启示
综上所述，民国在建立之初，由于财源困难，债台高举、财政纷乱，促使政府当局采取了严格的审计控制，事前审计制度因此被移植到中国，并不断健全完善，形成了自身的特色，在监督当时的财政财务、防止浮滥不法的财政支出、促进相关制度的建设方面发挥了一定的效用。但是，由于当时的社会政治环境，事前审计经常受到行政部门抵制，加之审计资源有限、审计三分制的不足等诸多原因，事前审计制度效用的发挥受到了一定的限制，导致了制度和实践之间存在一定的落差。
用今天的眼光来看，民国时期的事前审计着重在政府经费预算支付书和国库支出方面，监督的范围十分狭小，力量也有限。但是，不可否认的是，事前审计具有绝对的制裁权，在经济事项尚未发生之前就能发现问题并及时解决，收到“防患于未然”的效果，在民国时期就对防止政府滥用财政款项、遏制官员腐败起到了明显的作用。事后审计虽然能够惩前毖后，但很多时候对于已造成的损失却回天无力。我们当前的审计制度如果要真正成为经济社会健康运行的“免疫系统”，要减少损失浪费、遏制和减少腐败现象，就应该将审计关口适度前移，加强重大经济活动的事前审计和事中审计，增强审计的时效性。
可喜的是，全国已经有一些地方在积极探索事前审计工作，尤其是对于一些大型的国家投资项目和重要的民生项目，审计机关的提前介入已经取得了一定的成效，不过，在理论层面和制度层面，当前的事前审计还在探索之中，因此民国的事前审计制度的得失利弊应该可以为今天所借鉴。