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　　环境安保护是全人类共同关注的问题。1992年联合国在环境与发展大会上提出了可持续发展理念，世界各国开始关注环境保护问题。在世界各国的积极关注下，西方国家产生了环境审计概念，很多学者和国际组织开始了对环境审计的研究与探索。环境审计在全球经济可持续发展方面具有重要的现实意义，被世界各国广泛应用到环境保护工作中。我国的环境审计研究相对国外来说起步较晚，为此需不断向环境审计工作深入发展的国家和地区学习借鉴经验。本文以澳大利亚环境审计为学习借鉴对象，在阐述澳大利亚环境法律和审计法规、环境审计概况、环境审计特点的基础上，针对我国环境保护审计的发展情况，重点为如何实现我国环境保护审计的良好发展进行策略分析，提出意见建议。

　　一、环境审计的定义

　　在全球范围内，现阶段对环境审计尚有不同的说法，比如：环境审计、绿色审计、环境保护审计、资源环境审计等。其中和环境审计定义相关的七种类型审计分别是：和环境影响报告相关的审计，决策点审计、执行审计、绩效审计、项目影响审计、预测审计等，不同的审计类型对环境影响和评价方式及等级不同。有学者认为环境审计可以在广义上被视作企业使用的环境管理工具，环境审计的目的是实现对企业环境业绩的管理。不同学者对环境审计的定义不同，从审计目标、主客体、类型以及范围等方面的组合不同，对环境审计的定义也不同。广义地说，环境审计是对环境管理的某些方面进行检查、检验和核实，并提供意见和建议。国际商会在专题报告中对环境审计的概念作了陈述，并得到了的普遍认同：“环境审计”是一种管理工具，它对于环境组织、环境管理和仪器设备是否发挥作用进行系统的、文化的、定期的和客观的评价，其目的在于通过以下两个方面来帮助保护环境：一是简化环境活动的管理；二是评定公司政策与环境要求的一致性，公司政策要满足环境管理的要求。

　　二、澳大利亚的环境保护现状及审计概况

　　（一）澳大利亚的环境保护现状

　　1.环保成果。据瑞士人力资源信息及顾问机构ECAlntemational公布2015全球最宜居城市排行榜，其中澳洲城市位居榜首，前10位中有6个澳洲城市，即悉尼、阿德莱德、布里斯班、惠灵顿、堪培拉和珀斯，墨尔本虽位列11位，却是特别令人向往的城市。因为在英国权威金融杂志《经济学人》智库最近4年颁布的世界最宜居城市排名中，墨尔本连续4年均居榜首。以空气质量为主的生活环境因素是两个评判机构调查分析与排名的重要依据，早已赢得“花园国家”美誉的澳大利亚，其清爽的空气和优质的生活环境不容置疑。

　　2.环境法律法规体系完善健全。澳大利亚在环境保护建设的过程中，坚持法律先行，文化宣导和自愿行动相结合的方针，先后分布了《环境保护法》《臭氧层保护法》《全国环境保护委员会法》《国家公园和野生生物保护法》等50多部环境法律法规，还有《清洁空气法规》等20多部行政法规，各州的地方环境法规多达百余部，形成了完善健全的环境法律法规体系。

　　3.法律法规特点。澳大利亚的环境保护法律法规具有重在预防，可操作性强，处罚严厉，激励民众参与并以经济措施鼓励环境行动等特点。联邦政府1992年颁布的《国家生态可持续发展战略》确定了以预防为主的原则，办企业、开矿山，绝不先污染、后治理，而是法律刚性要求做到不造成污染。法律规定，对违反环境法规的法人，可重罚100万澳元的罚金，对自然人可处以25万澳元的罚金，对直接犯罪者，可判7年有期徒刑。也有奖励和支持政策，如为节省能源，减轻对大气的污染，鼓励机动车改用燃气，在每辆车需支付澳元的改造费用中，政府补贴1000澳元。

　　4.建立环境会计审计制度。在澳大利亚，对大型金融机构均建立了“环境会计审计制度”，审计机关在审核评估新建或已建企业财务收支的同时，将环境污染、资源消耗等内容纳入审计评估范围。堪培拉一家建筑开发商在设计与建造一座大厦时，重视绿色建材、节水、节电、排水生态及土地有效使用，完成的建筑被称为“五星级绿色建筑”，得到澳大利亚绿色建筑管理委员会的认可，从而成为绿色建造商的典型。

　　（二）澳大利亚审计体制体系概况

审计体制。澳大利亚的政治制度是议会制，主要分为联邦、州和地方政府三个级别。具体的审计体系是：在联邦政府设置专门的审计长公署，联邦会议直接对审计长进行任命，审计长对联邦会议负责。各个州分别下设州审计局，州审计局长一般由州议会进行任命。联邦政府的审计部门及其审计长和州审计部门及审计局长需要按照国家颁布的相关条文来独立行使自己的职权，加强对国家资金审计监督，并要对国家的环境保护项目进行绩效审计。

审计体系与经济结构的关系及程序。澳大利亚的审计体系与其发展的经济结构密切相关。在澳大利亚很多企业及公司是私营的，其中《公司法》对私营企业的财务报告监督要求进行了详细的规定，即要求其必须接受国家有关部门安排的审计。私营企业的审计一般是在社会审计组织的管理下进行，政府通过社会有关组织上传的资料和报告来了解、指导私营企业的发展情况。澳大利亚的法律规定，私营企业的所有资产都需要在政府部门的安排下接受相关机关部门的审计检查。审计工作结束后，形成独立的审计报告，报告的内容是针对被审计单位提供的资料表达相关的意见。审计结束后的报告是经过法律程序规定下发的一种详细报告，能够对有关审计结果进行明确的反映，并将审计结果报送给上级管理部门，向审计长进行报告。

　　（三）澳大利亚环境体系发展特点

　　随着环境保护问题引起国际社会的高度关注，澳大利亚环境组织围绕环境而展开的审计工作得到了更深一步的发展。其中最主要的有联邦审计署环境审计局，由其下达的环境审计工作要求具有很强的全局性、代表性和指导性。对环境保护的管理和监测主要是由州环境局负责，通过对网络环境进行维护监测网的建立，实现对环境质量的评估，并针对环境保护存在的问题积极采取有效的措施进行解决。澳大利亚环境专项资金的获得主要来自两个方面：一是政府向一些私营企业和公司进行排污税费的征管，其中征收的费用主要是根据对环境带来的污染程度来进行评判，同时在排污水征收的同时，政府部门积极鼓励企业对投资发展环境进行改善。二是在政府进行预算之后进行专项拨款，确保环境资金足额到位。

　　(四) 澳大利亚环境保护审计体系构建及审计工作实施

　　1.机构设置及人员配备。在联邦审计署和新南威尔士州的审计局分别设立专门的环境审计部门。其中联邦审计署的组织结构包含两个部分： 第一，由财政、财务等构成的审计部门。该审计部门的人员将近200人。第二，绩效审计工作人员。绩效审计工作人员一般有120人左右，其中新南部威尔士设有五个部门，主要负责财务审计工作，有一个部门负责绩效审计工作。财务审计和绩效审计工作中都含有环境保护审计内容，且在近几年环境审计项目发展迅速，比如现阶段的联邦审计署每年都需要完成五至六项的环境项目审计工作，根据具体项目的规模不同，需要的人数按2人到6人进行配备，平均费用是30万澳元。

　　2.探索审计标准与职责，达到环保效果。环境审计在澳大利亚也是作为一种新概念而存在，还不具备相关的环境审计标准。但澳大利亚会计研究所颁布的《财务审计指南》指出，财务报告的审计工作需要对环境要素进行全面的考虑，要求企业、公司和政府部门在年度的财务报告工作中对环境方面的收支情况进行考虑，对审计工作中出现的问题及时进行解决。对于一些企业没有按照规定在年度财政工作报告中汇报环境收支情况的，有关审计人员要在审查之后对其进行管控，通过内部管理系统的应用实现对环境的有效保护。

　　3.加强重点项目审计。在澳大利亚，发展最快的产业是矿产业，矿产业的发展会带来较为严重的环境污染问题，为此联邦审计部署和新南威尔士州审计部门将矿场作为环境审计的重点治理项目，从森林、水资源、城市垃圾处理、空气治理等多个领域进行全面跟踪审计，通过审计发现环境问题，提出整改意见，出具审计报告，发布审计公报，运用法律、行政等多种手段实施预防和整治。

　　4.规范专业人才来源。环境审计工作对人才的要求较高，对于综合性、复合型的人才需求较旺。现阶段澳大利亚审计部门的有关人员紧缺，在环境审计工作人员的聘请中，规范了环境学、生态学、生物学等专业人才的要求。

　　三、我国环境审计的发展现状

　　我国的环境审计工作从上个世纪九十年代开始，和其他国家相比起步较晚，发展较慢，近几年得到了一定程度的发展，但是大多数的政府环境审计、内部独立审计等发展仍然处在一种初级状态。总体上来看，我国环境审计的发展集中体现在如下三个方面。

　　(一) 我国环境审计的理论发展状况

　　中国环境审计理论发展较为缓慢，相关的理论发展大多不够成熟，不能对环境审计实践进行有效的指导。我国环境审计的理论研究人员在起步阶段对环境审计的研究在世界领域占据有一定的地位，取得了一定的成就。但是我国的环境审计理论缺乏对环境审计的系统性研究，在具体理论的应用上缺少切实的可操作意义，导致我国环境审计理论的发展无法适应环境审计的实践发展要求。

　　（二）环境审计的实践发展情况

　　我国环境审计工作真正进行实践的例子不多，我国审计部门从1983年开始，在之后的两年期间对兰州20多个城市进行了环境审计工作。但在具体工作中受多方面因素的影响，没有发挥环境审计的效果。最近的十几年，我国各级政府拓展了环境审计的工作范围，将其逐渐扩展到农业、工业、林业和生态保护等方面，逐步将可持续发展纳入到环境审计工作之中，在部分沿海省份和城市取得了初步成效。

　　（三）环境审计工作的发展历程

　　第一阶段：提出环境审计的概念，但在审计项目中只是一些涉及环境保护资金的审计事项。此时审计的重点是合规性审计，如审计排污费的征缴和使用是否对保证环境保护资金的合理使用和加强环境污染的治理发挥积极作用，尚未对政府的环境政策和环境绩效进行审计；第二阶段：1998年审计署成立农业与资源环境审计司，明确了环境审计的职能，标志着我国环境审计新阶段的开始；第三阶段：以2003年7月环境审计协调领导小组的成立为标志，环境审计成为一项常规工作，其定位得到明确。这一阶段环境审计的显著特点是：兼顾环境审计理论和实践的双重探索，积极吸收国际环境审计的先进经验，充分考虑我国环境保护工作不断取得的新成效，不断开拓环境审计的新领域，及时总结环境审计工作经验，环境审计各项工作取得明显成效。第四阶段，2015年中央深化改革组开展的会议审议中提出开展领导干部自然资源资产审计工作的试行方案，严令明确追责制度，明确的说明了负有损害生态环境的领导干部无论是提干、调离或是退休，都应当接受问责。环境审计从单纯的经济活动单线进入经济、政策、措施和管理者的多线管理。

　　四、我国环保审计工作存在的问题与不足

　　（一）公民的环保意识有待提升

　　长期以来我国在发展中存在重视经济增长，忽略对环境保护的问题，导致环境的发展在一定程度上落后于经济的发展速度，对环境的保护依然依靠行政手段。环境审计意识的缺乏，有关人员对经济发展的片面追求成为地方政府和企业弱化环境保护的借口。因此我国公民的环保意识有待进一步加强和提升。

　　（二）环境审计依据还需充实完善

　　我国的环境法律法规不完善，尽管我国已颁布环境保护相关法律法规，基本形成了环境法律体系，但在实施中仍然缺乏具体的指导和实施办法。同时环境审计会计制度尚未建立，环境会计信息披露不规范。此外，由于我国环境审计评价标准不完善，会计、审计人员不知道用什么指标和标准来科学地反映和评价环境成本与效益。

　　（三）审计人员的素质急需满足环境审计工作的要求

　　因为环境审计是环境管理学和审计学的交叉领域，所以审计人员必须熟悉审计理论与务实、财会理论与务实、环境管理原理和方法。另外，环境审计离不开相关的法律、法规，需要对环境质量、环境成本和效益进行评价，因此审计人员还需具备环境经济学、环境法学、社会学、统计学和工程学方面的知识，现有审计人员离全面开展环境审计工作的要求尚有距离。

　　（四）审计工作的主体构成单一

　　我国环境审计主要是政府实施单一审计，内部审计组织参与能力不够，企业在经济效益的影响下，对环境审计的关注欠缺，政府部门因为环境保护审计涉及的范围和内容多而无法保障环境审计工作的质量，致使环境审计工作的全面铺开受到延迟。

　　（五）急需建立完善的环境审计理论和环境审计方法

　　目前我国还没有专门的环境审计理论框架或准则，无法为实施环境审计提供科学的依据。此外，我国尚未形成一套规范的环境审计方法，相对阻碍了环境审计的发展。

　　（六）需要由对政策资金及法人的审计向管理审计深化

　　就以往传统的环境审计来看，更注重对相关环境的经济活动进行审查，对环境管理者尚未进行直接的审计监督。推行自然资源审计后，审计监督将关注视野由经济活动转向以实施经济、政策措施等为主的环境管理者，通过强化对公务人员的管理工作开展更有效的审计监督，成为时刻提醒环境管理者的“紧箍咒”，能够更好推动环境保护工作深化发展。

　　（七）环境审计缺乏对先进成果的借鉴和吸收

　　世界上许多国家，特别是澳大利亚，十分重视对先进成果的借鉴和吸收，并在环境保护和治理工作中，重视发挥审计的独立监督和评价职能，制定了环境审计的相关法律、法规和审计规范，设立了相应的环境审计部门，培养了许多专职环境审计人员，取得了令人瞩目的成效。我国在环境审计领域里的国际交流相对较少，总体来说，环境审计的推广力度与环境审计的现实需要尚有差距。

　　五、推进我国环境审计工作的思考

　　（一）加大环境审计理论研究与实践探索力度

　　1.研究环境立法体系，加大环境审计立法和审批力度。结合我国审计体制机制情况，参照澳大利亚的环境立法经验，完善我国环境审计法律法规，在修改《环境保护法》《审计法》《审计准则》时，增加环境审计内容，出台《环境审计具体实施办法》。在《证券法》《公司法》中增加环境审计条款，规定上市公司的项目审批及年审必须经过具有环境审计资格的注册会计师审计，出具具有环境信息披露内容的审计报告。

　　2.构建环境审计准则体系。利用国际质量控制体系来规范我国环境审计工作，澳大利亚的环境保护审计部门设立了专门的质量研究会。对环境保护审计工作进行全面的质量控制。新南威尔士州的环境保护审计将国际质量认证标准作为环境保护审计质量控制内容。借鉴澳大利亚环境审计相关规定的成功经验，结合我国国情，研究并提出环境审计的定义、对象、范围、内容、职责、实施办法、评价标准等可操作的环境审计规范与工作细则，避免环境审计的片面性和局限性，满足我国环境审计工作的现实需要。

　　3.开展环境会计审计试点，建立环境审计机构和会计审计制度。通过一定层面的环境会计审计试点工作，去粗取精，去伪存真，逐步建立环境审计机构和会计审计制度。在此基础上，研究和制定一套统一的环境会计准则和基本核算体系，为我国环境审计建立体系基础，促进环境审计工作深入开展。

　　（二）结合形势发展需要，加强审计人才的利用和培养

　　1.放宽视野，横向联合引入，启用学界精英。审计部门应与环保部门密切配合，探索聘用环境、法律等方面的专家学者，实行购买服务，精英审计。并借鉴澳大利亚的成功做法，将环境学、生态学、生物学、管理学等方面的学界精英引入到环境审计队伍之中，充分利用相关专业知识和技能助力环境审计工作。

　　2.开展跨界和交叉培训，建立环境审计人才队伍。审计部门应联合环保部门对审计从业人员进行有计划的培训和轮训，提高其环境审计业务素质和工作能力，保证环境审计工作高效开展；环保部门应加强与审计部门的协调配合，对环保从业人员进行有针对性的审计、会计知识培训，提高其审计方面的业务水平，更好地协助审计人员做好环境审计工作。

　　3.总结经验，交流沟通，提升环境审计队伍综合素质。及时总结环境审计工作经验，开展环境审计交流沟通活动，定期举办环境审计业务培训班，打造复合型的环境审计人才队伍，掌握和运用环境审计理论知识、执业规则与报告标准，使我国的环境审计工作逐步规范化、制度化，为环境审计工作的开展提供智力支撑。

　　（三）推动企业内审和民间审计发展，促进审计主体多元化发展

　　立足澳大利亚全员参与环境审计的管理理念，在我国企业内部和民间开展环境审计工作十分必要。企业内部审计可以监督企业环境管理工作，为企业经营者提供充分的环境决策信息，同时能够为外部审计部门提供企业的环境会计信息，降低监督成本，将环境审计融入到常规审计之中。民间审计组织凭借其独立第三方的身份，在确保受托环境责任得到全面有效的履行方面有着不可替代的作用。发展民间审计，一方面要以减轻政府负担，另一方面也可以促进民间审计组织培养环境审计方面的专门人才。所以应制定相应的环境审计规范，促进中介机构、中介市场的自我完善和发展。目前，在我国环境审计人员的素质相对不高的情况下，应充分发挥注册会计师在环境审计中的作用。会计事务所可以对委托人指定环境报告和环境经济活动进行鉴定审计，由于其以独立第三方的身份存在，因此能独立、客观、公正地从事环境审计服务活动。所以扶持和培育独立自主的民间环境审计力量是加强环境审计工作的一项重要内容。

　　（四）加强外部沟通合作，开展国际联合审计

　　随着人类活动对环境影响的加大，环境问题已经超越国界，发展成为国际共同关注的问题。大量的环境问题，不再依靠一国的力量就可以解决，而要依靠各国政府、国际社会、各国民众的共同合作和一致行动来解决。我国的地理位置决定了在海域、河流污染，土地荒漠化等问题上，都需要与邻国共同采取治理措施。我国作为环境问题较为严重的国家之一，应不断加强与国际环境审计组织的沟通与合作，积极借鉴和吸收国外先进的环境审计成果与经验，加快我国环境经济政策的制定和环境审计工作的发展。

　　（五）环境审计与自然资源资产审计融合发展

　　环境问题在我国已经变得日益严重，环境保护及环境管理受到了广泛的关注。目前以雾霾为主的环境问题已经愈发严重，影响范围越来越广，甚至引发更严重后果，致使传统环境审计作用难以充分实现，迫切需要领导干部担负起环保职责，在自然资源资产管理中担负起管理责任。由于自然资源资产与环境具有极大的关联，深入环保审计的同时，可同步开展自然资源资产审计，深度融合环境审计与自然资产审计工作，推动环境保护可持续发展。

　　总之，我国的已经实现环境保护审计的良好发展，有关部门可在借鉴澳大利亚成功经验的基础上，融合吸收我国在环境审计领域里所取得的理论和实践成果，不断拓展环境保护审计的主体范围，加强对环境保护审计的深度和广度，有效推动环境保护审计工作的稳步发展。

（作者单位 深圳市审计局审理处）

   为全面推进生态文明建设，促进领导干部履行自然资源资产管理和生态环境保护责任，我市将逐步推开党政主要负责同志自然资源资产离任审计。为提高审计人员业务能力，适应新的审计范畴，近日，市审计局组织全市审计机关业务人员进行了自然资源资产审计培训，邀请国土、水利、农业、林业、环保等五部门的专家进行相关知识的授课，通过培训，开拓了审计人员的视野，丰富了审计人员知识面，为下一步开展自然资源资产审计打下了坚实的基础。