新会计准则应用指南-12债务重组_百度文库
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新会计准则应用指南-12债务重组
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新旧会计准则债务重组的会计处理有什么差异
　　债务重组；新企业会计准则　　《企业会计准则第12号——债务重组》（以下简称新准则）在制定准则的目的和依据、债务重组的定义、债务重组的方式、债务人的会计处理、债权人的会计处理以及对债务人和债权人的披露要求等方面发生了变化。其中，债务人、债权人会计处理的变化最为明显和突出。为了正确理解和运用新准则，本文分以现金清偿债务、以非现金资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件、混合重组五种重组方式，对新旧准则中债务人、债权人会计处理的差异进行一些粗浅的比较。　　一、以现金清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第4条：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额，确认为资本公积。　　新准则第4条：以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第9条：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失。　　新准则第9条：以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。　　二、以非现金资产清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第5条：以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积或当期损益。　　新准则第5条：以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第10条：以非现金资产清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值。涉及多项非现金资产的，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配，以确定各项非现金资产的入账价值。　　受让的非现金资产作为存货管理的，债权人应按债权的账面价值结转债权，按债权的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额后的差额，加上应支付的相关税费确认存货。　　新准则第10条：以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。　　三、将债务转为资本时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第6条：以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。　　新准则第6条：将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债务而享有的股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第11条：以债务转为资本清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值。涉及多项股权的，债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例，对重组债权的债面价值进行分配，以确定各项股权的入账价值。　　新准则第11条：将债务转为资本的，债权人应当将享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资。重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。　　四、修改其他债务条件时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第7条：以修改其他债务条件进行债务重组的，如果将来应付金额小于重组债务的账面价值，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果将来应付金额等于或大于重组债务的账面价值，债务人不作账务处理。　　新准则第7条：修改其他债务条件的，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第12条：以修改其他债务条件进行债务重组的，如果将来应收金额小于重组债务的账面价值，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当期损失；如果将来应收金额等于或大于重组债权的账面价值，债权人不作账务处理。　　新准则第12条：修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值。重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的，计入当期损益。　　五、以混合重组方式重组时新旧准则会计处理的差异比较　　新准则第8条：债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产的公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准则第7条的规定处理。　　新准则第13条：债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务、债务转为资本、修改其他债务条件等方式组合进行的，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按本准则第12条的规定处理。　　与旧准则相比，新准则的上述规定在冲减重组债务账面价值的顺序上并没有发生变化。所变化的是，新准则强调用“公允价值”冲减账面价值；而旧准则强调用“账面价值”冲减账面价值。　　通过以上比较可知，新旧准则的最大差异主要表现为两点：一是新准则采用公允价值计量，而旧准则采用账面价值计量；二是新准则将债务重组收益计入当期损益，而旧准则却将债务重组收益计入资本公积。所以，按照新准则进行债务重组处理后将会导致债务人当期利润增加，而债权人当期利润则减少。
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财务费用 1 000　　3）日收到本金和最后一年利息　　借，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减：财务费用1 000　　　　贷：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的、修改其他债务条件等方式组合进行的，扣除已计提的坏账准备1 000元后的余额19 000元计入当期损益，新旧准则的最大差异主要表现为两点。　　应付票据的账面价值 105 000元，减.6元。　　应收票据的账面余额 105 000元，重组后债权的公允价值通常都会小于重组前的债务金额.新准则下B公司（债权人）的会计处理　　（1）计算债务重组损失。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第10条，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例：银行存款1 000　　　　贷；而旧准则强调用“账面价值”冲减账面价值，A公司发生财务困难。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，减。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第12条：以现金清偿债务的，计入当期损益，其中。　　新准则第13条：应收票据 103 500　　注， A公司则应将重组债务账面价值与支付的现金：B公司持有A公司的应收票据为20 000元，则B公司的会计处理如下.5）= 3 500元）减。日，减记的金额确认为当期损失：以修改其他债务条件进行债务重组的，更加便于理解和操作，计提的坏账准备 2 000元，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额：应付账款——债务重组 50 000　　　　　　营业外收入——债务重组利得15 400　　2）日支付利息　　借、接受的非现金资产公允价值，减记的金额确认为资本公积，本文分以现金清偿债务：日。”　　因为新准则所定义的债务重组是在债务人发生财务困难的情况下债权人做出的让步，比旧准则规定的“债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额。　　新准则第10条：　　借，计提的坏账准备 2 000元。　　新准则第11条，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组后债务公允价值50 000元.新准则下A公司（债务人）的会计处理　　（1）计算重组利得：财务费用 1 000　　　　　　应收账款50 000　　注.新准则下B公司（债权人）的会计处理　　（1）计算应收票据的账面余额与受让的产品的公允价值和增值税进项税额之间的差额，资金周转困难、应付账款，对重组债权的债面价值进行分配：银行存款 5 000　　　　无形资产 14 000　　　　营业外支出——债务重组损失 2 000　　　　贷，减值准备不足以冲减的。　　（2）会计分录　　借，且不考虑其他税费，减，计入当期损益：修改其他债务条件的，确认为资本公积、债权人会计处理的变化最为明显和突出。　　应收票据的账面余额 105 000元：面值 100 000元：日，应先将该差额冲减减值准备：债务重组以现金清偿债务，以确定各项非现金资产的入账价值，以确定各项股权的入账价值。　　应付票据账面价值 103 500元：应收票据 105 000　　三，B公司的会计处理亦如上，计入当期损益，计入当期损益：如按旧准则，故而新准则没有必要强调“如果将来应收金额等于或大于重组债权的账面价值，支付的现金 5 000元，A公司因转让无形资产应交纳的营业税为900元：应收账款65 400　　2）日收到利息　　借：如按旧准则、不带息，减。涉及多项股权的，B公司则应按债权的账面价值扣除收到的现金后的金额确认为无形资产：应收票据105 000　　注；如果将来应收金额等于或大于重组债权的账面价值。　　2，计入当期损益，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额，付给B公司一张6个月期，计入当期损益，不能偿付应于日前支付的应付票据，按照新准则进行债务重组处理后将会导致债务人当期利润增加，减。经双方协商，减值准备不足以冲减的，所转让股票的公允价值 10 000×9：以现金清偿债务的，如果将来应收金额小于重组债务的账面价值。双方达成的重组协议为。　　一，同意A公司支付5 000元现金、转让的非现金资产的公允价值，减，A公司发生财务困难：坏账准备 2 000　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）13 600　　　　原材料 89 400　　　　贷，重组利得 100元。　　96 000元-10 000元=86 000元：库存商品 70 000　　说明：视同销售处理）　　　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）13 600　　　　　　　　营业外收入 11 400　　2）借，差额 7 500元、转让的无形资产的账面价值以及应付的营业税金额之间的差额100元确认为资本公积。　　1，当期损益10 500元，减。　　应付账款的账面余额65 400元、面额为105 000元的商业票据。　　应付票据的账面价值 117 000元，债权人应按债权的账面价值结转债权，票面年利率为4%：应交税费——应交增值税（进项税额）13 600　　　　坏账准备2 000　　　　原材料 80 000　　　　营业外支出9 400　　　　贷，计入当期损益、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，A公司则应取消确认营业外收入7 500元。债权人已对债权计提减值准备的，余额需立即用现金偿清：如按旧准则、以非现金资产清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第5条。　　例5。　　（2）会计分录　　借，应先将该差额冲减减值准备：将债务转为资本的：银行存款5 000　　　　　　无形资产15 000　　　　　　应交税费——应交营业税 900　　　　　　营业外收入——债务重组利得100　　注，新准则的上述规定在冲减重组债务账面价值的顺序上并没有发生变化，成本为70 000元，按债权的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额后的差额：银行存款 51 000　　注：已计提坏账准备5 000元：主营业务收入80 000（注，计入当期损益，付给B公司一张6个月期，减值准备不足以冲减的，计入当期损益，A公司发生财务困难：长期股权投资96 000　　　　营业外支出7 500　　　　贷：股本10 000　　　　　　资本公积——股本溢价86 000　　　　　　营业外收入7 500　　注：以非现金资产清偿债务的。　　新准则第7条。　　（2）会计分录　　1）债务重组日　　借.6=96 000元　　（2）计算重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，应先将该差额冲减减值准备，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值，再按照本准则第7条的规定处理。由于A公司资金周转发生困难。　　应收账款的账面余额65 400元，减值准备不足以冲减的。则，计入当期损益，与B公司协商进行债务重组、6个月期。该项无形资产的账面价值为15 000元，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，将这7 500元全部计入长期股权投资、债务重组的方式：以债务转为资本清偿某项债务的，而旧准则却将债务重组收益计入资本公积，如果将来应付金额小于重组债务的账面价值。　　（3）会计分录　　1）借，加上应支付的相关税费确认存货。　　（2）计算所转让产品的公允价值与其账面价值之间的差额。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额。双方达成的重组协议为。所变化的是，同时转让一项无形资产以清偿该账务：如按旧准则、非现金资产清偿债务，债务人应当依次以支付的现金：以非现金资产清偿某项债务的。为了正确理解和运用新准则，计入当期损益，减：　　1、债务转为资本、面额为117 000元的商业票据：应收票据21 000　　通过以上比较可知。　　（2）会计分录　　借，确认为资本公积：视同销售结转）　　　　　　存货跌价准备 500　　　　　　贷、公允价值为14 000元。　　（2）会计分录　　借，但新准则规定的“债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，差额15 400元：该产品公允价值80 000元与其账面价值69 500元之间的差额10 500元已包含在当期主营业务收入和主营业务成本的差额中，经与B公司协商：应付票据105 000　　　　　　贷。　　五，增值税销项税额（80 000×17%）= 13 600元。　　（2）会计分录　　借，B公司则应取消确认营业外支出7 500元，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例：应付账款 65 400　　　　贷，计入当期损益，减，该产品的账面价值（70 000元　　-500元）= 69 500元。所以。　　新准则第4条，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额：银行存款1 000（50 000×2%）　　3）日偿还本金和最后一年利息　　借。　　新准则第6条：银行存款51 000　　　　贷，债权人不作账务处理。　　2，差额 20 000元.新准则下A公司（债务人）的会计处理　　（1）计算应付票据的账面价值与所转让股票的公允价值之间的差额：债务重组以现金清偿债务，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，这些存货的跌价准备为500元；如果将来应付金额等于或大于重组债务的账面价值、修改其他债务条件，债务人不作账务处理，减，（其中。其中，确认为当期损益　　重组债务的账面价值 21 000元，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值：如按旧准则，于日进行债务重组。　　与旧准则相比。但新准则强调“债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，计入当期损益，计入当期损益”，减记的金额确认为当期损失，债务人应当将债权人放弃债务而享有的股份的面值总额确认为股本（或者实收资本）。　　二，A公司则应将上述分录中“营业外收入”科目换成“资本公积”科目，A公司则应将上述分录1）中的“营业外收入”科目改为“资本公积”科目，减，确认为当期损益　　重组债权账面价值 21 000元，受让存货的入账价值 89 400元.6=96 000元，计入当期损益.新准则下B公司（债权人）的会计处理　　（1）计算重组损失：如按旧准则，债务重组损失10 400元。涉及多项非现金资产的，票据到期时，债务重组利得15 400元，而债权人当期利润则减少：B公司日应收A公司票据的账面余额为65 400元：如按旧准则、修改其他债务条件等方式组合进行的，应计利息（100 000×7%×0.新准则下B公司（债权人）的会计处理　　（1）计算应收票据的账面余额与收到的现金之间的差额，减，经协商，A公司以其普通股抵债。　　2：应收账款——债务重组 50 000　　　　营业外支出——债务重组损失10 400　　　　坏账准备 5 000　　　　贷：B公司同意A公司用产品抵偿该债务，将这7 500元全部计入资本公积，减，而旧准则采用账面价值计量，所转让产品的公允价值80 000元：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第9条，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，收到的现金 97 000元。”　　而旧准则强调的则是“如果将来应收金额小于重组债务的账面价值、A公司已将应收，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，债务人应将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额。重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额。　　（2）计算股票的公允价值与股本的差额，债权人应当将享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组后债务公允价值50 000元。　　新准则第12条：日，转让的无形资产的公允价值与账面价值之间的差额 1 000元。B：一是新准则采用公允价值计量、非现金资产清偿债务：应付票据103 500　　　　贷、将债务转为资本时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第6条；将利率从4%降低到2%（等于实际利率）。当年8月10日。　　例2：银行存款97 000　　　　　　营业外收入 20 000　　注，等于。　　（2）会计分录　　借，减。重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值，确认为资本公积或当期损益，计入当期损益：应付账款——债务重组 50 000　　　　财务费用1 000　　　　贷。　　应收票据的账面余额 117 000元，减：应收票据 117 000　　注， A公司从B公司购买一批材料，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，利息按年支付：主营业务成本69 500（注，5 400元为累计未付的利息、将债务转为资本，新准则强调用“公允价值”冲减账面价值，应先将该差额冲减减值准备，受让的无形资产的公允价值 14 000元，A公司从B公司购买一批商品：如按旧准则。　　所转让产品的公允价值80 000元。债权人已对债权计提减值准备的，计入当期损益：修改其他债务条件的，债权人不作账务处理”。假定A公司没有对转让的无形资产计提减值准备：　　（1）计算应收票据的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额后的差额作为受让产品的入账价值：以非现金资产清偿某项债务的：银行存款5 000　　　　无形资产 16 000　　　　贷，确认为当期损失”更为细致和明了，累计利息为1000元。　　长期股权投资=10 000×9。　　受让的非现金资产作为存货管理的、修改其他债务条件时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第7条。　　（3）会计分录　　借、债权人会计处理的差异进行一些粗浅的比较，债权人应当依次以收到的现金，债务人，增值税进项税额（80 000 ×17%）= 13 600元。该产品市价为80 000元，每股市价为9，减：应付票据 21 000　　　　贷，减值准备不足以冲减的、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按本准则第12条的规定处理。　　例4、应付票据转入应收，应收票据的账面价值 103 000元：如按旧准则，A公司从B公司购买一批商品。由于A公司连年亏损，与B公司协商进行债务重组。　　新准则第9条、以混合重组方式重组时新旧准则会计处理的差异比较　　新准则第8条.新准则下B公司（债权人）的会计处理　　（1）将享有的股份的公允价值确认为长期股权投资。　　（二）债权人会计处理的差异比较　　旧准则第11条；免去债务人所欠的全部利息：将债务转为资本的，计入当期损益。　　当期损益=103 500-96 000=7 500　　（3）会计分录　　借。日，计入当期损益、债权人的会计处理以及对债务人和债权人的披露要求等方面发生了变化：以非现金资产清偿债务的，因此，会计分录如下，实际支付的现金 97 000元。　　2。A公司用于抵债的普通股为10 000股：应收票据 21 000　　注：如按旧准则、混合重组五种重组方式。　　注.新准则下A公司（债务人）的会计处理　　（1）计算应付票据的账面价值与所转让产品的公允价值及增值税销项税之间的差额，当期损益 11 400元，增值税进项税额（80 000 ×17%）= 13 600元。　　2，确认为资本公积。债权人已对债权计提减值准备的：应付票据 117 000　　　　贷，A公司则应将上述分录1）中的“营业外收入”科目换成“资本公积”科目。重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额：以修改其他债务条件进行债务重组的　　《企业会计准则第12号——债务重组》（以下简称新准则）在制定准则的目的和依据，计入当期损益，确认为当期损失，计入当期损益，受让的产品的公允价值 80 000元、债务转为资本：B公司同意减免A公司20 000元债务，计入当期损益。假设B公司已计提2000元坏账准备；二是新准则将债务重组收益计入当期损益，差额 20 000元。债权人已对债权计提减值准备的；如果将来应收金额等于或大于重组债权的账面价值。B公司已为该项应收款项计提了5 000元坏账准备，B公司的会计处理亦如上，计入当期损益，减.新准则下A公司（债务人）的会计处理　　（1）计算债务重组利得，债权人不作账务处理：以债务转为资本清偿某项债务的。　　四。　　1、到期还本付息的票据，减：银行存款97 000　　　　营业外支出 19 000　　　　坏账准备 1 000　　　　贷，计入当期损益，收到的现金 5 000元，转让的无形资产的公允价值 14 000元。　　例3、债务重组的定义，重组损失 2 000元，差额 9 400元计入当期损益、以现金清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较　　（一）债务人会计处理的差异比较　　旧准则第4条、以非现金资产清偿债务，支付的营业税 900元。　　1，并将债务到期日延至日。　　（2）会计分录　　1）债务重组日　　借，对重组债权的账面价值进行分配。　　新准则第5条。　　1，对新旧准则中债务人，计入当期损益，向B公司签发并承兑一张面值为100 000元。B公司同意将债务本金减至50 000元。　　例1，确认为资本公积，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的、年利率为7%，股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积，增值税率为17%，计入当期损益，应先将该差额冲减减值准备.新准则下A公司（债务人）的会计处理　　（1）计算应付票据的账面价值与实际支付现金之间的差额。假设B公司计提了1 000元的坏账准备、不带息、债务人的会计处理
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新会计准则之债务重组的有关会计处理
10:10　郭继宏　【
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　　《企业准则第12号&&&债务重组》是我国《企业会计准则&&&债务重组》修改后新准则。按照有关规定，《企业会计准则第12号&&&债务重组》与其他38项具体会计准则一样于日将在上市公司实施。《企业会计准则第12号&&&债务重组》修改最大地方是引入了&公允价值&概念和改正了债务人因债务豁免而形成的债务账面价值与抵债资产公允价值之差计入当期损益。为方便理解《企业会计准则第12号&&&债务重组》有关会计处理，本文仅就此问题作初浅探讨。　　一、以资产清偿债务的会计处理　　《企业会计准则第12号&&&债务重组》把债务重组的方式主要分为四种情况。本文将从其分类顺序探讨。第一种情况是以资产清偿债务。对于以资产清偿债务情况又分为以现金资产清偿债务和以非现金资产清偿债务两种方式。　　第一种方式：以现金清偿债务方式。　　以现金清偿债务方式：按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》第四条和第九条规定，对于债务人企业来说，债务人企业应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益；对于债权人企业来说，债权人企业应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。　　例1：甲公司欠乙公司应付账款20万元，于3月21日到期。乙公司对甲公司欠款已计提坏账准备3万元。因甲公司财务困难，经甲乙公司协商，达成重组协议：甲公司以转账支票一张，金额15万元，于3月21日偿还所欠乙公司全部债务。　　甲公司分录：　　借：应付账款&&&乙公司　20　　贷：存款　15　　营业外收入&&&债务重组收益　5　　乙公司分录：　　借：银行存款　15　　坏账准备　3　　营业外支出&&&债务重组损失　2　　贷：应收账款&&&甲公司　20　　上例中，若甲公司用18万元银行存款偿还所欠乙公司债务，其他条件不变。会计分录如下：　　甲公司分录：　　借：应付账款&&&乙公司　20　　贷：银行存款　18　　营业外收入&&&债务重组收益　2　　乙公司分录：　　借：银行存款　18　　坏账准备　2　　贷：应收账款&&&甲公司　20　　第二种方式：以非现金资产偿还。　　以非现金清偿债务方式：按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》第五条和第十条规定，对于债务人企业来说，债务人企业应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益；对于债权人企业来说，债权人企业应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。　　例2：日，甲公司从乙公司购入原材料一批，价款10万元，增值税1.7万元，代垫运杂费0.3万元。双方商定于日结清货款。乙公司于当年年末已计提坏账准备1万元。日，甲公司因财务困难，与乙公司达成重组协议：甲公司以设备一台，原价15万元，已经计提折旧3万元，公允价值10万元。偿还全部债务。乙公司将受让的设备作为固定资产管理。　　甲公司债务账面价值=12（万元）　　甲公司转让设备的公允价值=10（万元）　　甲公司获得的债务重组收益=12&10=2（万元）　　甲公司获得的资产转让收益=转让设备的公允价值&转让设备的账面价值=10&（15&3）=2（万元）　　甲公司分录：　　（1）注销固定资产：　　借：固定资产清理　12　　累计折旧　3　　贷：固定资产　15　　（2）清偿：　　借：应付账款&&&乙公司　12　　贷：固定资产清理　10　　营业外收入&&&债务重组收益　2　　（3）结转固定资产清理账户：　　借：营业外支出&&&处置固定资产净损失　2　　贷：固定资产清理2　　乙公司发生的净损失=债权账面价值&受让资产公允价值=（12-1）-10=1（万元）　　乙公司分录：　　借：固定资产　10　　坏账准备　1　　营业外支出&&&债务重组损失　1　　贷：应收账款&&&甲公司　12　　需要注意的是，以非现金资产抵偿债务时，如果涉及到增值税，应以增值税专用发票上记载的增值税税额作为进项税额或者销项税额入账。债务人应将债务账面价值扣除商品、材料等物资的公允价值和增值税后的差额计入当期损益；债权人应将债权账面价值扣除商品、材料等物资的公允价值和增值税后的差额计入当期损益。　　例3：3月1日，A公司欠B公司货款30万元到期。A公司因财务困难，无法如数偿还欠款，经与B公司协商，达成重组协议：A公司将甲产品一批，成本20万元，公允价值25万元，偿还所欠B公司全部债务。同时，A公司按公允价值开出增值税专用发票一张，增值税税率为17%%，增值税税额为4.25万元。B公司已计提坏账准备2万元。　　A公司分录：　　（1）债务重组：　　借：应付账款&&&B公司　30　　贷：主营业务收入　25　　应交税金&&&应交增值税（销项税额）　4.25　　营业外收入&&&债务重组收益　0.75　　（2）结转成本：　　借：主营业务成本　20　　贷：库存商品　20　　B公司分录：　　借：库存商品　25　　应交税金&&&应交增值税（销项说额）　4.25　　坏账准备　0.75　　贷：应收账款&&&A公司　30　　上例，假设甲商品成本与公允价值相等。其他条件不变。会计处理如下：　　（1）债务重组：　　借：应付账款&&&B公司　30　　贷：主营业务收入　20　　应交税金&&&应交增值税（销项税额）　3.4　　营业外收入&&&债务重组收益　6.6　　（2）结转成本：　　借：主营业务成本　20　　贷：库存商品　20　　B公司分录：　　借：库存商品　20　　应交税金&&&应交增值税（销项说额）　3.4　　坏账准备　2　　营业外支出&&&债务重组损失　4.6　　贷：应收账款&&&A公司　30　　二、将债务转为资本的会计处理　　对于债务转为资本的会计处理：按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》第六条和第十一条规定，对于债务人企业来说，债务人企业应当将债权人放弃债权而享有的股份面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益；对于债权人企业来说，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。　　例4：日，甲公司销售A产品一批给乙公司。同时收到乙公司签发并承兑的一张面值为20万元、年利率为8％、期限为6个月的到期还本付息的票据。8月1日，乙公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协商，甲公司同意乙公司其普通股抵偿该项票据。假设普通股的面值为1元，乙公司以2万股抵偿该项债务，市价为8元/股，印花税税率为0.5％。同时，假定8月1日，乙公司办妥有关增资手续。甲公司享有股份为乙公司总股份的0.1％。　　乙公司分录：　　借：应付票据（20+20&8％&2）　20.8　　贷：股本　2　　资本公积&&&股本溢价　14　　营业外收入&&&债务重组收益　4.8　　同时：　　借：管理费用&&&印花税　0.08　　贷：银行存款　0.08　　甲公司分录：　　借：长期股权投资&&&乙公司（16+16&0.5％）　16.08　　营业外支出&&&债务重组损失（20+20&8％&2&16.08）　4.72　　贷：应收票据　20.8　　银行存款　0.8　　三、修改债务条件的会计处理　　这里的修改债务条件，不包括以现金清偿债务或者将债务转为资本之类的债务重组。如果包括以现金清偿债务或者将债务转为资本之类的业务，则成为混合债务重组。这种债务重组方式的会计处理将在第四方面探讨。这里只对减少债务本金、减少债务利息之类的债务重组会计处理进行探讨。　　按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》第七条和第十二条规定，对于债务人企业来说，修改其他债务条件的，债务人应当将修改债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益；对于债权人企业来说，修改其他债务条件的，债权人应当将修改债务条件后债权的公允价值作为重组后债权的入账价值，重组债权的账面余额与重组后债权的入账价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。　　例5：甲公司和乙公司均为一般企业。日，甲公司向乙公司销售甲产品一批，价款50万元，增值税8.5万元。双方商定于日结算货款。由于乙公司财务困难，直到日，仍然偿还货款。甲公司已计提坏账准备5.85万元。日，经双方协商，达成重组协议：甲公司豁免乙公司8.5万元货款，其余50万元欠款应于日全部偿还。3月5日，双方处理如下：　　乙公司分录：　　借：应付账款&&&甲公司　58.5　　贷：应付账款&&&债务重组　50　　营业外收入&&&债务重组收益　8.5　　甲公司分录：　　借：应收账款&&&债务重组　50　　坏账准备&&&应收账款　5.85　　营业外支出&&&债务重组损失　2.65　　贷：应收账款&&&乙公司　58.5　　需要注意的是，按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》有关规定，修改后的债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合《企业会计准则第13号&&&或有事项》中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值，与重组后债务的入账价值和预计负债金额之和的差额，计入当期损益；而对于修改后的债务条款中涉及或有应收金额的，债权人不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。　　仍依上题例：假设日，经双方协商，达成重组协议：甲公司豁免乙公司8.5万元货款，其余50万元欠款应于日全部偿还。协议还规定，如果乙公司年末，经计算该公司全年盈利，甲公司还应按重组后债务加收5％，即2.5万元的利息。乙公司根据上半年推算：全年很可能盈利。则双方会计处理如下：　　乙公司分录：　　借：应付账款&&&甲公司　58.5　　贷：应付账款&&&债务重组　50　　预计负债　2.5　　营业外收入&&&债务重组收益　6　　甲公司分录：　　借：应收账款&&&债务重组　50　　坏账准备&&&应收账款　5.85　　营业外支出&&&债务重组损失　2.65　　贷：应收账款&&&乙公司　58.5　　年末，如果乙公司不能盈利。会计处理如下：　　乙公司分录：　　借：应付账款&&&债务重组　50　　预计负债　2.5　　贷：银行存款　50　　营业外收入&&&债务重组收益　2.5　　甲公司分录：　　借：银行存款　50　　贷：应收账款&&&债务重组　50　　反之，如果乙公司发生亏损。会计处理如下：　　乙公司分录：　　借：应付账款&&&债务重组　50　　预计负债　2.5　　贷：银行存款　52.5　　甲公司分录：　　借：银行存款　52.5　　贷：应收账款&&&债务重组　50　　营业外收入&&&债务重组收益　2.5　　四、混合重组方式的会计处理　　混合重组方式的会计处理，也就是本文以上三种方式的组合等重组业务的会计处理。按照《企业会计准则第12号&&&债务重组》第八条和第十三条规定，债务重组以现金清偿债务、非现金清偿债务、债务转为资本、修改债务条件等方式的组合进行的，债务人应当依次以支付的现金、转让的非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减债务的账面价值，最后再按《企业会计准则第12号&&&债务重组》第七条的规定处理；而债权人则应当依次以收到的现金、接受非现金资产公允价值、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额，再按《企业会计准则第12号&&&债务重组》第十二条的规定处理。由于混合重组会计处理方式是根据前述三种方式依次进行的。所以，不再举例赘述。