一、纳税人的筹划 　　纳税人的筹划，实质上是进行纳税人身份的合理界定或转化，使纳税人承担的税收负担尽量减少或降" />
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“营改增”框架下的税收筹划
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　　一、纳税人的筹划 中国论文网 /3/view-4362916.htm　　纳税人的筹划，实质上是进行纳税人身份的合理界定或转化，使纳税人承担的税收负担尽量减少或降低到最低限度，或者直接避免成为某税种的纳税人。纳税人筹划可以合理降低税收负担，且方法简单，易于操作。纳税人筹划的关键是准确把握纳税人的内涵和外延，合理确定纳税人的范围。 　　增值税的纳税人筹划，主要包括两方面：一是增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划；二是增值税纳税人与营业税纳税人的筹划。 　　（一）增值税一般纳税人与小规模纳税人身份的筹划 　　1.关于纳税人身份的规定 　　在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。 　　应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过500万元的纳税人为一般纳税人，未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。财政部和国家税务总局可以根据试点情况对应税服务年销售额标准进行调整。应税服务的年销售额是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内提供交通运输和部分现代服务累计取得的销售额，包括减、免税销售额和提供境外服务销售额。 　　根据《国家税务总局关于交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点增值税一般纳税人资格认定有关事项的公告》（国家税务总局公告2013年第28号）规定，营改增试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税服务的试点纳税人，不需要重新申请认定；除此外，营改增试点实施前应税服务年销售额满500万元的试点纳税人，应向国税主管税务机关申请办理增值税一般纳税人资格认定手续，应税服务年销售额按以下公式换算：应税服务年销售额一连续不超过12个月应税服务营业额合计÷（1+3%）。 　　一般纳税人提供应税服务适用一般计税方法计税。一般纳税人的适用税率为，在现行增值税17%标准税率和13%低税率基础上，新增11%和6%两档低税率。租赁有形动产等适用17%税率，交通运输业适用11%税率，其他部分现代服务业适用6%税率。 　　小规模纳税人提供应税服务适用简易计税方法计税，适用增值税征收率为3%。 　　一般纳税人提供财政部和国家税务总局规定的特定应税服务，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。如提供公共交通运输服务（包括轮客渡、公交客运、轨道交通、出租车）的纳税人，其提供应税服务的年销售额超过500万元，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。 　　2.增值税一般纳税人与小规模纳税人的税负差异 　　一般情况下，小规模纳税人的税负略重于一般纳税人，其原因在于选择一般纳税人可以将进项税额抵扣，尤其是当应税销售额增值率较小时，一般纳税人的税负明显低于小规模纳税人。但这也不是绝对的，小规模纳税人的税负不一定在任何情况下都比一般纳税人重，这需要通过比较两类纳税人的应税销售额增值率与税负平衡点的关系，合理合法选择税负较轻的纳税人身份。假定纳税人的不含税增值率为R，不含税销售额为s，不含税的可抵扣购进金额为P，一般纳税人适用的增值税税率为T1，小规模纳税人适用的征收率为T2， 　　则R=（S-P）÷S 　　一般纳税人应纳增值税额一销项税额进项税额 　　=S×T1-P×T1 　　=S×T1-S×（1-R）×T1 　　=S×T1×[1（1-R）] 　　=S×T1×R 　　小规模纳税人应纳增值税额=S×T2 　　当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。 　　因此，无差别平衡点增值率R*T2÷T1 　　由此计算出两类纳税人税负平衡点的增值率，列表显示，见表1。 　　同理，可得含税销售额情况下的无差别平衡点的增值率。假定纳税人的含税增值率为R，含税销售额为s，含税的可抵扣购进金额为P，一般纳税人适用的增值税税率为T1，小规模纳税人适用的征收率为T2，则无差别平衡点的增值率R*=T2×（1+T1）/[T1×（1+T2）1，见表2。 　　根据表2可得出的筹划结论为：如果纳税人提供应税服务的增值率小于平衡点的增值率，那么选择一般纳税人身份更有利，则提高年销售额和健全会计制度，使之符合一般纳税人认定资格，则通过机构合并、业务整合、规范经营、健全会计核算制度等；如果纳税人提供应税服务的增值率大于平衡点的增值率，那么选择小规模纳税人身份更有利，则降低年销售额或合法合理模糊会计核算，通过机构分立合并、业务分拆、缩小税基等手段。 　　【案例】阳光咨询公司是上海市一般纳税人，为东方有限公司提供应税服务，收取含税收入600万元，税率6%，假设当期无可抵扣进项税额，则： 　　应缴纳增值税及附加=[600÷（1+6%）1×6%×（1+7%+3%）=37.36（万元）。 　　此时，如果将阳光咨询公司分拆为甲公司和乙公司，应税服务的400万元由甲公司提供，200万元由乙公司提供，则： 　　甲公司应缴纳增值税及附加=[400÷（1+3%）]×3%×（1+7%+3%）=12.82（万元） 　　乙公司应缴纳增值税及附加=[200÷（1+3%）]×3%×（1+7%+3%）=6.41（万元） 　　则合计应纳税额=12.82+6.41=19.23（万元）
　　通过纳税人身份的转换，实现节税利益=37.36-19.23=18.13（万元） 　　由此可见，同一业务收入，小规模纳税人纳税额比一般纳税人纳税额要低。这主要是因为“营改增”后，小规模纳税人执行的是3%的税率，而一般纳税人是6%的税率。规模不大的一般纳税人企业，可以根据自己的营收状况、资产状况，通过分拆业务、新设公司等方式，享受小规模纳税人3%的税率。 　　【案例】甲乙均为上海市的两家小型会计师事务所，主要从事审计、税务、咨询等专业服务。2012年甲事务所提供的专业服务收入为450万元，可抵扣购进固定资产金额为250万元；乙事务所提供的专业服务收入为300万元，可抵扣购进固定资产金额160万元。（以上金额均为不含税金额，进项可取得增值税专用发票） 　　由于两家事务所的应税服务年销售额均达不到一般纳税人标准，税务机关对甲乙均按小规模纳税人简易方法征税，征收率3%。 　　甲应纳增值税=450×3%=13.5（万元），乙应纳增值税=300×3%=9（万元），则2012年甲乙共应纳增值税=13.5+9=22.5（万元） 　　根据无差别平衡点增值率原理可知，甲企业增值率=（450-250）÷450=44.44%，小于无差别平衡点增值率50%，因此甲选择作为一般纳税人税负较轻；乙企业增值率一（300-160）÷300=46.67%，同样小于无差别平衡点增值率50%，因此乙选择作为一般纳税人税负较轻。因此，甲乙两个企业如通过合并方式，组成一个独立核算的纳税人，年应税销售额750万元，符合一般纳税人的认定资格。企业合并后，年应纳增值税=（450+300）×6%（250+160）×17%=45-69.7=-24.7（万元），企业当年无需缴纳增值税，通过企业合并转化纳税人身份，实现了节税利益。 　　（二）增值税纳税人与营业税纳税人的筹划 　　1.关于纳税人兼营营业税应税项目的规定 　　根据《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》第三十六条规定，纳税人兼营营业税应税项目的，应当分别核算应税服务的销售额和营业税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定应税服务的销售额。 　　2.增值税一般纳税人与营业税纳税人的税负差异 　　增值税一般纳税人的应纳税额等于当期销项税额减去进项税额，而营业税是以全部营业额乘以税率为应纳税额。因此，当出现混合销售行为或兼营行为时，纳税人可以通过增值率的计算来判断哪种税对纳税人较为有利。假定一般纳税人的含税增值率为R，含税销售额为S，含税购进金额为P，纳税人适用的增值税税率为T1，纳税人适用的营业税税率为T2，则 　　R=（S-P）/S 　　纳税人应纳增值税额一销项税额进项税额 　　=[（S-P）/（1+Tt）]×T1 　　=[S/（1+T1）]×T1×R 　　纳税人应纳营业税额=S×T2 　　当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率。 　　即，[S/（I+T1）]×T1×R-S×T2 　　因此，无差别平衡点增值率R*T2×（1+T1）/T1 　　由此计算出税负平衡点的增值率，列表显示，见表3。 　　根据表3，可得出以下税收筹划结论：如果增值率小于无差别平衡点的增值率，则混合销售行为或兼营行为缴纳增值税有利于节税；如果增值率大于无差别平衡点的增值率，则混合销售行为或兼营行为缴纳营业税有利于节税。 　　二、税基的筹划 　　税基就是计税依据，是计算税金的基本依据。增值税一般纳税人的计税依据需要通过销项税额减去进项税额进行确定，小规模纳税人的计税依据则是不含税销售额。 　　税基的筹划是指纳税人通过控制计税依据的方式来减轻税收负担的一种筹划技巧。在税率一定的情况下，应纳税额的大小与税基大小成正比，即税基越小，纳税人负担的纳税义务越轻。因此，如果能够控制税基，也就控制了应纳税额。税基的筹划方法通常包括三种：一是控制和安排税基的实现时间，包括推迟实现税基、均衡实现税基和提前实现税基；二是合理分解税基，即把税基合理进行分解，实现税基从税负较重的形式转化为税负较轻的形式；三是税基最小化，即税基总量合法降低，从而减少应纳税额或者避免多缴税。 　　增值税的税收筹划通常采用的是税基最小化的方法。 　　（一）差额纳税的筹划 　　试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人）价款后的余额为销售额。 　　为保证营业税差额征税政策在“营改增”后的继续有效沿用，最大程度地享受到差额纳税的优惠政策，符合条件的企业应尽快申请纳入试点企业名单；暂不符合条件的企业应对照政策尽快查找原因，争取早日纳入试点企业名单。 　　（二）一般纳税人选择供应商的税收筹划 　　由于税法规定的以增值税专用发票为抵扣凭证的要求，所以一般纳税人的进货采购渠道不同，可抵扣的比例就不同，从而影响其实际税收负担。一般纳税人采购物品的渠道主要有以下两种选择：一是选择一般纳税人为供货单位，二是选择小规模纳税人为供货单位。 　　根据《财政部国家税务总局关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（财税[2013]37号），原增值税一般纳税人接受试点纳税人提供的应税服务，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣。原增值税一般纳税人接受试点纳税人中的小规模纳税人提供的交通运输业服务，按照从提供方取得的增值税专用发票上注明的价税合计金额和7%的扣除率计算进项税额，从销项税额中抵扣。
　　因此，原增值税一般纳税人应尽量选择试点纳税人作为其供应商，以扩大其进项税额的抵扣，降低企业税负。 　　三、税率的筹划 　　税率的筹划是指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担的一种筹划方法。税率是重要的税制要素之一，也是决定纳税人税负高低的主要因素。在计税依据一定的情况下，纳税额与税率呈现正向变化关系，即降低税率就等于降低了税收负担，这就是税率筹划的原理。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利润就多；但是，税率低，不能保证税后利润一定实现最大化。 　　各种不同的税种适用不同的税率，纳税人可以利用课税对象界定上的含糊性进行筹划；即使是同一税种，适用的税率也会因税基或其他假设条件不同而发生相应的变化，纳税人可以通过改变税基分布调整适用的税率，从而达到降低税收负担的目的。 　　由于我国增值税采用的是比例税率，因此只需进行比例税率的筹划，即根据同一税种对不同征税对象实行的不同税率政策，分析其差距的原因及对税后利益的影响，寻找实现税后利益最大化的最低税负点或最佳税负点。 　　“营改增”后的税率安排如下：（1）在现有17%、13%税率基础上，增加6%、11%两档税率；（2）提供有形动产租赁服务，税率为17%；（3）提供交通运输业服务包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务、管道运输服务，税率为11%；（4）部分现代服务业包括研发和技术服务、信息技术服务、文化创意服务、物流辅助服务、鉴证咨询服务，税率为6%；（5）年应税服务销售额500万以下（交通运输业和部分现代服务业），适用简易征收方式征收率为3%。 　　“营改增”试点后，一些营业税税目适用税率发生变化，不同经营项目的经营行为存在较大幅度的税率差异，例如，交通运输业和有形动产租赁业就存在5个百分点的税率差异。利用这些税率差异进行从高税率到低税率的转化。以下列举部分税率筹划技巧： 　　（一）利用干租和湿租的适用税目的税率差异 　　干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。湿租业务，是指航空运输企业将配备有机组人员的飞机承租给他人使用一定期限，承租期内听候承租方调遣，不论是否经营，均按一定标准向承租方收取租赁费，发生的固定费用均由承租方承担的业务。 　　有形动产租赁，包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁。航空运输服务中湿租业务适用“交通运输业”税目，“营改增”试点后交通运输业将由原先征收3%的营业税，调整为11%的增值税，干租业务适用“有形动产租赁”税目，营改增试点后有形动产租赁服务改征17%的增值税。 　　由于“营改增”试点后，湿租业务税负要低于干租业务，企业在提供航空运输服务时应尽量配备机组人员，承担起运输过程中发生的各项费用，以适用交通运输业增值税税率。 　　（二）利用光租和程租的适用税目的税率差异 　　光租业务，是指远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。程租业务，是指远洋运输企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务。 　　光租业务，是指远洋运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。水路运输服务中程租业务适用“交通运输业”税目，“营改增”试点后交通运输业将由原先征收3%的营业税，调整为11%的增值税，光租业务适用“有形动产租赁”税目，营改增试点后有形动产租赁服务改征17%的增值税。“营改增”试点后，程租业务税负低于光租业务，企业在提供远洋运输服务时应尽量配备操作人员，承担起运输过程中发生的各项费用，以适用交通运输业增值税税率。 　　（三）利用货物运输代理服务6%的低税率筹划 　　货物运输代理服务，是指接受货物收货人、发货人的委托，以委托人的名义或者以自己的名义，在不直接提供货物运输劳务情况下，为委托人办理货物运输及相关业务手续的业务活动。“营改增”试点后，交通运输业适用11%税率，物流辅助服务适用6%税率，两者有5个百分点的税率差异。因为货物运输代理服务税负低，从事交通运输业企业可单独成立代理公司，将非核心业务采用代理的方式提供服务，降低增值税税负。 　　（四）兼营行为的税率筹划 　　试点纳税人兼有不同税率或者征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，应当分别核算适用不同税率或征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或征收率： 　　（1）兼有不同税率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率； 　　（2）兼有不同征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用征收率； 　　（3）兼有不同税率和征收率的销售货物、提供加工修理修配劳务或者应税服务的，从高适用税率。 　　【案例】某试点纳税人分别经营交通运输业、物流仓储业务，2012年取得交通运输收入1000万元（不含税），取得仓储收入300万元（不含税），交通运输业税率11%，物流仓储业务税率6%，城建税税率7%，教育费附加税率3%。假设不考虑其他税种。 　　（1）企业会计核算时未对这两类收入分别核算，则：应纳增值税额=（）×11%=143（万元） 　　（2）如果会计核算时对这两类收入分别核算，则：应纳增值税额=0×6%=128（万元） 　　通过对不同收入分类核算，企业可以实现节税利益=143-128=15（万元）。 　　所以，“营改增”后，纳税人要完善自己的财务核算，通过对不同收入分类核算，避免增加不必要的税收负担。 　　【案例】某试点运输业纳税人，除做运输业务外，还将本单位闲置的车辆对外经营性租赁。假设所有业务均未取得进项税发票，其他税费仅考虑城建税和教育费附加，以下两种模式发生的费用都相等。
　　（1）如果某月经营租赁业务收入5000万元，则租赁业务应纳增值税额=0（万元） 　　（2）如果该运输企业将车辆租赁的同时还为出租的车辆配备司机，收取运输服务收入5000万元，则该运输业务应纳增值税额一0（万元） 　　同样的收入额，经营模式不同，缴纳的税款也不同，上述租赁业务模式比运输业务模式多缴纳税款330万元。所以，相关行业纳税人可选择此种方法降低税负。 　　四、递延纳税的税收筹划 　　递延纳税可以获取资金的货币时间价值，等于获得了一笔无息贷款的资助，给纳税人带来的好处是不言而喻的。纳税环节、抵扣环节、纳税时间、纳税地点是递延纳税法的关键。纳税人可以通过合同控制、交易控制及流程控制延缓纳税时间，也可以合理安排进项税额抵扣时间等合理推迟纳税。 　　递延纳税的本质是推迟收入或应纳税所得额的确认时间，所采用的筹划方法很多，但概括起来主要有两个：一是推迟收入的确认，二是费用应当尽早确认。 　　税法对不同销售行为的纳税义务时间，做出了明确的法律规定。纳税人采取不同的收款方式，纳税义务时间有很大差别。如果纳税人合理利用这些具体规定，就可以签订对自己有利的销售合同。 　　若试点前营业税政策更有利，则可利用合同相关条款，增加或延长后续服务期，提高后续期资金额，通过递延纳税的手段减轻税负；若试点后的营业税政策更有利，则利用合同缩短或加速服务期。 　　五、交易模式的税收筹划 　　通过调整交易模式可以寻找更大的节税空间，其手段灵活多变。诸如灵活运用不同销售方式的收入确认时间、利用跨年度租赁合同及母子公司之间的独立交易。采用“营改增”政策之后，交易模式的税负发生变化，通过对比不同交易模式下的税负大小选择最优交易模式能够达到税收筹划减轻税负的目的。 　　【案例】广州甲公司为高新技术企业，下设5家全资子公司。该集团采用集权化管理，控股公司甲拥有强大的管理和技术方面的资源和能力。子公司的人力资源、法务、财务、研发、市场、供应由控股公司统一管理控制，子公司的主要管理人员由控股公司派出，其薪酬由控股公司支付。子公司非高新技术企业。按独立交易原则，控股公司向接受管理服务的子公司收取服务费用200万元。其税务影响如下： 　　（1）“营改增”改革之前，控股公司向子公司收取服务费需要缴纳5%的营业税及相应的附加12%，同时增加了控股公司的税前利润；支付服务费的子公司取得服务费发票在税前扣除，减少税前利润。 　　子公司少缴纳的企业所得税税额=200×25%=50（万元） 　　控股公司缴纳营业税及附加、所得税=200×5.5%+（200-11.2）×15%=39.32（万元） 　　总体少纳税额=50-39.32=10.68（万元） 　　（2）“营改增”之后，控股公司向子公司收取服务费需要缴纳6%的增值税及相应的附加12%，同时增加了控股公司的税前利润；支付服务费的子公司取得增值税专用发票可以抵扣进项税额，且服务费在税前抵扣，减少税前利润。 　　控股公司缴纳增值税=200×6%=12（万元） 　　控股公司缴纳城建税及教育费附加=12×10%=1.2（万元） 　　控股公司缴纳的企业所得税=（2001.2）×15%=29.82（万元） 　　子公司抵扣增值税进项少纳增值税=200×6%=12（万元） 　　子公司因少纳增值税而少缴纳附加=12×10%=1.2（万元） 　　子公司取得服务费发票税前扣除，少纳所得税=（200=1.2）×25%=49.7（万元） 　　调整后，总体少纳税=49.7-29.82=19.88（万元） 　　由以上案例可知，“营改增”后，母子公司之间采取支付服务费的交易模式的总体税负明显降低。 　　六、机构拆分的税收筹划 　　机构拆分指将公司不同职能部门或分支公司独立出来，通过变更组织形式，将某一业务外部化，企业整体产业链向外延伸。 　　【案例】北京A公司有研发业务部门，投入逐年增长、研发拥有公司无形资产（但高新收入比例等条件尚不满足申请高新技术企业）。公司管理层基于其他战略等方面考虑也有将其拆分设立单独的研发中心需求。因此A公司将研发部门拆分出来单独成立B公司，并申请高新技术企业，适用所得税率为15%，经营模式为：A公司外包IP设计给B公司，收回IP业务所有权（外包服务可进项抵扣）进行自行生产或授权其他子公司使用；B公司向集团内其他公司收取技术服务费（“营改增”后可作为进项抵扣）。A公司采购部价值增值为R1，生产部价值增值为R2，成本为C1，销售部价值增值为R3，研发部（B公司）价值增值为R4，成本C2。 　　（1）“营改增”前，机构拆分前： 　　A公司应缴纳增值税=（R1+R2+R3+R4+C1+C2）×17%-（C1+C2）×17% 　　A公司应缴纳企业所得税=（R1+R2+R3+R4）×25% 　　拆分机构后： 　　A公司应缴纳增值税=[R1+R2+R3+C1+C2×（1+17%）+R4]×17%-C1×17% 　　B公司应缴纳营业税=[R4+C2×（1+17%）]×0（免缴营业税） 　　A公司与B公司共缴纳企业所得税=（R1+R2+R3）×25%+R4×15% 　　机构拆分后比较税务差异=C2×（1+17%）×17%-R4×（25%-15%） 　　（2）“营改增”后，机构拆分前： 　　A公司应缴纳增值税=（R1+R2+R3+R4+C1+C2）×17%-（C1+C2）×17% 　　A公司应缴纳企业所得税=（R1+R2+R3+R4）×25%
　　拆分机构后： 　　A公司应缴纳增值税=（R1+R2+R3+R4+C1+C2）×17%-C1×l7%-（R4+C2）×6% 　　B公司应缴纳增值税=（R4+C2）×6%C2*17% 　　A公司与B公司应缴纳企业所得税一（R1+R2+R3）×25%+R4×15% 　　机构拆分后比较税务差异=-R4×（25%-15%） 　　由以上案例可知，“营改增”后进行机构拆分的纳税筹划税务差异明显不同。 　　七、建筑业的税收筹划 　　随着税制改革的深化，建筑业“营改增”势在必行。建筑业“营改增”，主要涉及建筑业及其上下游产业链，对建筑企业的发展影响深远。建筑及相关企业应准确理解税收政策，规划好税收筹划工作。对于建筑业，主要有以下税收筹划方法：一是提前开具收入销售发票，二是推迟获取购买材料的发票。 　　1.提前开具收入销售发票 　　“营改增”之前，建筑业按照3%的税率征收营业税，“营改增”之后，增值税税率提高到11%，高出原来营业税7个百分点。根据11%的增值税税率进行税负测算，大部分建筑企业税负不降反增。建筑业属微利行业，根据2010年公布的产值利润率3.55%换算，11%的增值税税率对部分企业可能是灭顶之灾。据此，为避免可能增加的税负，建筑企业可充分利用不同销售收入确认方式提前开具收入发票，使销售收入适用“营改增”之前的营业税税率，避免适用较高的增值税税率。 　　2.推迟获取购买材料的发票 　　“营改增”之后，建筑企业采购材料可抵扣成本中包含的进项税额，这样可实行差额纳税，合理减轻税负。因此，建筑企业可通过推迟获取材料采购发票的方式实现“税款抵扣”，合理降低税收负担。 　　八、采购固定资产的税收筹划 　　实行“营改增”后，原先按照营业税税目进行征税的企业可适用增值税进项抵扣政策抵扣采购固定资产的进项税额，由于改革后企业购入的机器等固定资产可以实行进项抵扣，预计税负会有较大下降。以广告业为例，由于税务机关保留了原先对广告业实行的差额征税政策，加之改革后企业取得的应税服务和固定资产进项税发票都可以抵扣，广告业税负得到了极大减轻。因此，利用增值税进项税额抵扣政策，可进行如下税收筹划操作： 　　1.选择购买固定资产的时机 　　当企业购买固定资产时，必须考虑固定资产的购进时机。一般来说，购进企业在出现大量增值税销项税额时购入，这样在固定资产购进过程中就可以实现进项税额的全额抵扣。否则，若在一段时期，购进固定资产的进项税额大于该时期的销项税额，则购进固定资产就会出现一部分进项税额不能实现抵扣的现象，从而降低固定资产抵扣的幅度。因此，企业必须对固定资产投资作出财务预算，合理规划投资活动的现金流量。例如，公路运输企业，每年都会更新自有运输车辆，也往往由于业务量的增加而采购固定资产。而那些还没有进行税改又预计会纳入试点的企业，应该在税改前尽可能地避免采购大批量的固定资产，等到该地区正式纳入试点范围之后再开始大批量地进行车辆的更新换代。需要注意的是，采购固定资产时间节点的选择还应该以企业的实际情况为依据，满足采购方面的实际需求。若目前企业的运输工具已然老旧，还是为节税而故意推迟采购时间，那么势必会导致企业维修成本的上升。由此可见，应由财务部门和车辆管理部门一起按照企业的实际情况来评估采购固定资产时间节点。 　　2.利用存量资产和增量资产的不同税务处理 　　我国现行税收政策规定，企业购入固定资产过程中支付的增值税可以作为进项税额从销项税额中抵扣，而期初固定资产账面余额则不允许抵扣，即对于增量资产允许抵扣进项税额，而存量资产则不允许抵扣。根据这一政策，企业可适当加速已有固定资产的折旧，促进资产更新。 　　再次，将购买固定资产的支出暂时计入“预付账款”科目中，营改增后再领取发票以享受进项税额抵扣政策。当企业将成本支出计入“预付账款”科目，这一支出可暂不计入成本，待进入营改增进项抵扣期后再领取发票，将支出从“预付账款”科目转入采购成本，确认成本，进项税额可抵扣。 　　九、运费的税收筹划 　　“营改增”实行后，原先按照交通运输业税目征收营业税的企业按照11%的增值税税率征税。交通运输业包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。 　　对于支付运费能否抵扣进项税额问题，需要满足五个条件，即一是发票必须是运输业增值税专用发票（包括税务部门代开的）和铁路部门开具的铁路运输发票；二是所运输的货物（不包括自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇）准予抵扣进项税额；三是铁路运输发票准予计算进项税额抵扣仅是指铁路运输费用结算单据上注明的运费金额、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费；四是在法定期限内（180天内）到税务机关办理认证抵扣进项税额；五是开具货物运输业发票的单位必须与支付运输款的单位一致，才能够申报抵扣进项税额。 　　利用相关政策，可以采取以下税收筹划操作方法： 　　1.综合考虑销售方是否应将运输服务独立出来成立专门的运输车队 　　“营改增”之前，运输服务按照3%的税率征收营业税，营改增后，运输服务按照11%的税率征收增值税，同时可抵扣成本支出进项增值税额。若销售方的运输车队不独立，则按照混合销售的规定将运输收入并入主营业务收入征收增值税；若销售方的运输车队独立，则运输收入则可按兼营收入规定分别计税，按照交通运输服务11%的税率征税，同时抵扣支出的进项税额。 　　2.综合比较第三方物流的购入方式 　　若销售方无运输车队，综合比较销售方找第三方物流的税负和由采购方找第三方物流的税负。 　　“营改增”之后，服务提供方即第三方物流税负由营业税价内的3%提高到价外增值税的11%，服务接受方取得增值税专用发票可以抵扣，税负降低。若由销售方找第三方物流，则减轻销售方税负，若由采购方找第三方物流，则减轻采购方税负，而减轻的税负可在销售方和采购方之间进行分配，体现在双方的议价能力上，通过订立价格合同将减轻的税负体现在交易价格中。 　　十、技术研发与技术培训的税收筹划 　　“营改增”之前，单位和个人（包括外商投资企业、外商投资设立的研究开发中心、外国企业和外籍个人）从事技术转让、技术开发业务和与之相关的技术咨询、技术服务业务取得的收入，免征营业税。技术培训按照“文化体育业”征收3%的营业税。营改增后，包括研发服务、技术转让服务和技术咨询服务在内的现代服务业按照6%的税率征收增值税。根据这一政策改变，可以采取以下两种税收筹划操作方法： 　　1.“定向开发”模式与“卖软件产品”模式的选择 　　“定向开发”则明确划为技术研发的范畴，合同约定收入按照研发服务税目征收6%的增值税。而“卖软件产品”则按照现行增值税政策对软件产品所获取的收入按17%的税率征税，同时享受增值税即征即退的优惠政策。“定向开发”与“卖软件产品”两种模式可以实现转化，当合同约定研发成功的软件产品产权属于研发方，研发方再将软件产品转让给购买方，则“定向开发”模式可转化为“卖软件产品”模式。 　　2.技术培训的税收筹划 　　“营改增”之前，技术培训收入按照文化体育业征收3%的营业税，而营改增后，如果技术培训符合“部分现代服务业”的规定，则要按照6%的税率征收增值税，税负会所有提高，企业可通过改变技术培训的形式，使之仍然适用营改增之前3%的税率。
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