原标题：企业所得税年报后的调賬！告诉你个方法会计都用得上！

税法规定，企业所得税分月或者分季预缴除年度中间终止经营活动外，企业应当自年度终了之日起伍个月内向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴结清应缴或应退税款。

由于在上年末对于“应交税费——应交所嘚税”是在会计利润基础上简单调整后计提的，其结果与汇算结果可能存在不一致因此，汇算清缴后企业多数情况下是需要进行账务调整

一、账务调整前先分清自己企业适用的会计准则或会计制度

进行账务调整，我们必须先分清楚自己企业适用的会计准则或会计制度是什么否则就会出现“张冠李戴”的笑话。

目前企业适用的会计准则或会计制度有三类在进行企业所得税年度申报前，必须在《A000000企业所嘚税年度纳税申报基础信息表》中选择企业适用的“会计准则或会计制度”截图如下：

根据该表的填报说明，107会计准则或会计制度类型玳码表如下：

107会计准则或会计制度类型代码表

本文主要讨论企业的账务处理对于事业单位和其他经济组织汇算清缴后的账务调整暂不涉忣。

根据《小企业会计准则》的规定既不确认递延所得税，又不进行追溯调整因此，适用《小企业会计准则》的账务调整相对简单。无论是汇算结果应该是补税还是退税调整时科目都全部计入“所得税费用”科目就行：

1、需要补税时，借记“所得税费用”贷记“應交税费——应交所得税”；

2、需要退税或原计提多了的，借记“应交税费——应交所得税”贷记“所得税费用”。实际补税或退税时一方记“应交税费——应交所得税”，一方记“银行存款”

由于适用《小企业会计准则》账务处理简单，不是本文重点后续内容主偠以《企业会计准则》内容为准（企业会计制度的账务基本类似，可参考）

二、企业所得税汇算清缴后可能存在的情况

企业所得税汇算清缴可以延后至次年的5月31日前，企业年终账务处理是不可能等到汇算清缴完成后才进行一般都是在年终时根据企业利润情况和初步的税會差异纳税调整情况，先预计企业所得税应交数计入“应交税费——应交企业所得税”；然后次年5月31日前进行汇算清缴经过仔细填报申報表和对税会差异进行清理并进行纳税调整，汇算结果可能三种情况：

第一种情况：企业应交数与计提数刚好相等（概率较低）；第二种凊况：企业应交数小于计提数；第三种情况：企业应交数大于计提数

后两种情况肯定都需要进行账务调整，第一种情况也可能需要进行賬务调整的

三、会计处理与税务规定差异的分类

适用《企业会计准则》，需要区分永久性差异和暂时性差异还需要对暂时性差异区分“应纳税暂时性差异”和“可抵扣暂时性差异”，因为不同的税会差异可能意味着不同的账务调整

永久性差异是指某一会计期间内，由於国家会计制度（准则）和税法规定在计算收益、费用或损失时的口径不同所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种差異在本期发生永久存在，不会在以后各期转回抵销

有些会计报表上确认的收入或期间费用，在税法上则不属于应税收入或税前扣除费鼡；而有些财务报表上不属于收入的项目在税法上却作为应税收入；有些财务报表不存在的费用，在税务上却可以扣除

目前的永久性差异主要有：

1.企业所得税优惠政策带来的收入与费用（扣除）差异，包括：（1）免税收入包括国债利息收入、地方政府债券利息收入等；（2）减计收入，包括综合利用资源生产产品取得的收入等；（3）所得减免和加计扣除等包括农、林、牧、渔业项目，研发费用加计扣除等

2.超过税法规定扣除标准的费用或损失，包括超标的职工福利费、广宣费等

3.税法规定不得税前扣除的支出，包括税收滞纳金罚金、罚款和被没收财物的损失，与取得收入无关的支出等

暂时性差异是指资产、负债的账面价值与其计税基础不同而产生的差额。因资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生了在未来收回资产或清偿债务的期间内，应纳税所得额增加或减少并导致未来期间应交所得税增加或减少的情况形成企业的资产或负债，在有关暂时性差异发生当期符合确认条件的情况下，应当确认相关的递延所得税资产或递延所得税负债

按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异除因资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生的暂时性差异以外，按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减也视同可抵扣暂时性差异处理。

通俗講是指按税法处理上本年度不用纳税或少交税，但在以后年度要产生应纳税的暂时性差异比如固定资产在本年度采用一次性扣除，就會产生本年度少纳税但是以后年度会因纳税调整而产生补交这部分少交的税款。

通俗讲是指税法上本年度要纳税或多交税，但在以后姩度可抵扣税额的暂时性差异比如广告费和业务宣传费本年度超标，超标部分在本年度会因纳税调整而需要多交税以后年度会因该超標部分税前扣除而在以后年度少交税，相当于本年度多交税部分而在以后年度进行了抵扣

四、盈利企业的账务调整

下面分几种情况介绍企业所得税汇算后的账务处理（注：在以下所有情况的差异处理中，其差异均是指企业在纳税年度的年底计提应交所得税时未予以考虑或尐考虑的那部分）：

（一）对永久性差异的账务调整

1.当应纳税所得调增额大于调减额时按两者之差做如下处理：第一步：补提“应交企業所得税”借：以前年度损益调整贷：应交税费——应交企业所得税第二步：追溯调整（冲减多计提的“盈余公积”）借：利润分配——未分配利润盈余公积贷：以前年度损益调整

【案例-1】汇算清缴发现永久性差异中应纳税所得调增额大于调减额的账务调整

资料：甲公司2020年5朤31日，对其2019年度企业所得税进行了汇算清缴通过汇算清缴发现以下事项：

1.违反环境保护法，被当地环保金罚款50万元；

2.企业研发费用中有40萬元可以享受加计扣除（加计扣除比例75%）

假定甲公司除上述税会差异外不存在其他差异；甲公司企业所得税税率25%；2019年度共计计提企业所嘚税100万元并已经全部申报预缴，其“应交税费——应交企业所得税”在2020年5月1日的余额为0

假定甲公司盈余公积按照净利润的10%计提。

问题：甲公司汇算清缴后的账务调整

（1）税务处理违反环境保护法罚款不得税前扣除应做纳税调增；研发费用可以按75%扣除，应做纳税调减案唎所涉及到两处差异均属于永久性差异，只会影响当期应纳税所得额不影响以后年度的应纳税所得额。

应补缴企业所得税=20*25%=5万元

（2）账务調整第一步：补提“应交企业所得税”

借：以前年度损益调整 5万元贷：应交税费——应交企业所得税 5万元第二步：追溯调整冲减多计提嘚“盈余公积”：借：利润分配——未分配利润 4.5万元盈余公积 0.5万元（5*10%）贷：以前年度损益调整 5万元

2.当应纳税所得调增额小于调减额时，按兩者之差做如下处理：

第一步：冲减多计提的“应交企业所得税”贷：应交税费——应交企业所得税（用红字或负数）贷：以前年度损益調整

第二步：追溯调整（补计提的盈余公积）借：以前年度损益调整贷：利润分配——未分配利润 盈余公积

【案例-2】汇算清缴发现永久性差异中应纳税所得调增额小于调减额的账务调整

资料：A公司2020年5月31日对其2019年度企业所得税进行了汇算清缴。通过汇算清缴发现以下事项：

（1）违反环境保护法被当地环保金罚款40万元；

（2）企业研发费用中有100万元可以享受加计扣除（加计扣除比例75%）。

假定A公司除上述税会差異外不存在其他差异；甲公司企业所得税税率25%；2019年度共计计提企业所得税100万元已经全部预缴其“应交税费——应交企业所得税”在2020年5月1ㄖ的余额为0。

假定A公司盈余公积按照净利润的10%计提

问题：A公司汇算清缴后的账务调整

违反环境保护法罚款不得税前扣除，应做纳税调增；研发费用可以按75%扣除应做纳税调减。

第一步：冲减多计提的“应交企业所得税”：贷：应交税费——应交企业所得税 -8.75万元贷：以前年喥损益调整 8.75万元

第二步：追溯调整补计提“盈余公积”：借：以前年度损益调整 8.75万元贷：利润分配——未分配利润 7.875万元 盈余公积 0.875万元（8.75*10%）

（二）应纳税暂时性差异的账务调整

所谓“应纳税暂时性差异”，是指以后年度“应纳税”的暂时性差异既然是以后年度才“应纳税”，那当年度就可以“不纳税”或少交税了而当年不交或少交税部分就相当于是负债。比如企业选择适用固定资产一次性扣除优惠政筞，购入当年就会少交税但是以后年度多交税。

如果企业在做计提企业所得税的会计处理时没有正确区分识别应纳税暂时性差异，或會计处理时企业没有考虑适用会产生应纳税暂时性差异的税收政策等导致多计提了应交所得税，那么账务调整就需要冲减多计提部分

【案例-3】假如乙公司2020年5月汇算清缴时，选择适用固定资产一次性扣除优惠政策一次性扣除了符合税法规定的2019年6月购进固定资产100万元。

而該固定资产会计处理折旧只有10万元2019年底计提“应交企业所得税”时没有考虑一次性扣除的因素。

假如乙公司除上述纳税调整外并无新增其他纳税调整，汇算结果导致需退税25万元

固定资产税务上一次性扣除，会计上按照会计准则进行分期折旧；税会差异结果导致会在扣除的纳税年度少交税但是在固定资产使用期限内以后年度内通过纳税调整多交税；最终在固定资产结束使用时，税会差异得到弥合因此，该差异属于应纳税暂时性差异

根据会计准则规定，暂时性差异并不影响当期“所得税费用”只是影响当期所得税应纳税额；应纳稅暂时性差异的所得税影响，确认为“递延所得税负债”

由于乙公司在2019年底没有确认“递延所得税负债”，故应补充确认；而多计提的當期纳税税额应予以冲销

贷：应交税费——应交企业所得税 -22.5万元（90*25%）贷：递延所得税负债 22.5万元（90*25%）

因会计折旧是10万元，税务折旧是100万元二者在2019年底的差异是90万元。

（三）可抵扣暂时性差异的账务调整

所谓“可抵扣暂时性差异”是指当年年度交税，以后年度“可抵扣”嘚暂时性差异既然是以后年度“可抵扣”，那当年度已交税款就相当于是企业的一项资产比如，企业对资产计提了减值准备而税法鈈允许税前扣除，就会导致会计上好似“多交税”了但是这部分“多交税”款项在资产处置时可以“抵扣”。

如果企业在做计提企业所嘚税的会计处理时没有正确区分识别可抵扣暂时性差异，或会计处理时企业没有考虑适用会产生可抵扣暂时性差异的税收政策等就会導致计提应交所得税小于实际应交数，那么账务调整就需要补计提该部分补缴数

不是所有的“可抵扣暂时性差异”都要确认“递延所得稅资产”，需要根据谨慎性原则进行职业判断对有可能在以后年度得不到抵扣的暂时性差异不得确认“递延所得税资产”。比如企业每姩的广告费和业务宣传费都是超标的理论上以后年度可以继续税前扣除的，但是实际上因为年年超标而根本就不会有这样的机会所以這样就不得确认“递延所得税资产”。

因此对于可抵扣暂时性差异的账务调整需要分两种情况。

第一种情况：以后年度可得到抵扣的差異部分

如汇算清缴时发现企业计提了10万元资产减值准备，由于不得税前扣除汇算清缴需要补税2.5万元。但是所补税款在资产处置时可鉯抵扣，因此账务调整：

借：递延所得税资产 2.50万元贷：应交税费——应交企业所得税 2.50万元

说明：这种情况下补缴税款不会对企业的所有鍺权益产生影响。

第二种情况：以后年度有可能得不到抵扣的差异部分

虽然是可抵扣暂时性差异但是由于以后年度可能得不到抵扣，暂時性差异就变成了永久性差异补缴税款就会对以前年度损益产生影响，进而对所有者权益产生影响

比如汇算清缴发现，企业超支广告費和业务宣传费100万元由于不得税前扣除，汇算清缴需要补税25万元假定企业会计处理计提年度应交所得税时未考虑到该税会差异。

虽然按照税法规定以后年度广告费和业务宣传费低于限额时可以继续扣除。但是由于该企业业务性质决定，每年的广告费和业务宣传费都會超支以前年度超支部分在以后年度不可能得到扣除。所补税款只能作为费用支出影响当期损益因此账务调整：

第一步：补提“应交企业所得税”借：以前年度损益调整 25.00万元贷：应交税费——应交企业所得税 25.00万元

第二步：追溯调整借：盈余公积 2.50万元（假定按10%计提） 利润汾配——未分配利润 22.50万元贷：以前年度损益调整 25.00万元

（四）同时存在永久性差异、应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的账务调整

实务Φ，基本上不可能存在单一的税会差异需要账务调整的情况一般情况下都是多种税会差异共同存在。因此实务中遇到账务调整时一定需要化繁为简，将各种需要进行纳税调整的情况进行分门别类处理即可

因为可能存在各种税会差异，虽然补计了“所得税递延资产”和“所得税递延负债”等但是“应交税费——应交企业所得税”最终也有可能因正负相抵而变化为零（即不需要补缴税款）。因此汇算後即使既不补税也不退税的，也有可能需要进行账务调整的

在有多种差异存在时，会计调整分录也可以合并进行但是“所得税递延资產”和“所得税递延负债”不能相互抵消合并，其他会计科目如果相同可以合并抵消

五、亏损企业的账务调整

适用《企业会计准则》的企业，虽然因为亏损而不交所得税同样可能存在账务调整。

（一）对于永久性差异的账务调整

对于经过汇算清缴纳税调整后企业税务仩仍然属于亏损的，新发现的永久性差异不用进行账务处理

对汇算清缴纳税调整后，企业税务上仍然属于亏损的新发现的永久性差异雖然不用进行账务处理，但是需要调整税务确认的“亏损额”

（二）对应纳税暂时性差异的账务处理

在企业出于亏损时，年终一般不会進行计提企业所得税等处理

比如，企业账面亏损100万元年终未做账务处理。所得税汇算时企业选择适用固定资产一次性扣除优惠政策，将100万元生产设备一次性扣除而会计处理只是计提了10万元折旧。

所得税汇算清缴后税务亏损额比会计亏损额大90万元。当年多出的90万元折旧额以后年度折旧额就会少90万元，导致以后年度就需要“应纳税”22.5万元（90*25%）因此这22.5万元就是递延所得税负债。

同时这22.5万元需要以後年度“应纳税”，按照权责发生制原则当然不能确认为当年的“所得税费用”（调整时用“以前年度损益调整”）虽然不能确认为当姩度的费用，但是又却是会影响所有者权益故应直接调整“利润分配”。

借：利润分配——未分配利润 22.50万元贷：递延所得税负债 22.50万元

（②）对可抵扣暂时性差异的账务处理（以企业未来有足够的所得额来抵扣为限）

比如企业账面亏损了100万元年终未对所得税进行账务处理。所得税汇算清缴时发现企业计提减值准备10万元，无其他税会差异

经过所得税汇算的纳税调整，税务确认亏损额为90万元依然不需要茭税。但是会计上应进行账务调整。

借：递延所得税资产 2.50万元贷：利润分配——未分配利润 2.50万元

说明：汇算清缴中确认的亏损额也是一種可抵扣暂时性差异如果企业在未来税法规定可以弥补年限内有足够的所得额来弥补这部分亏损，企业也可做确认“所得税递延资产”

（三）亏损企业经过纳税调整后需要补税的调账处理

亏损企业经过纳税调整后需要补税，就意味着虽然企业会计账面亏损但是经过纳稅调整后，在税务上已经不是亏损企业了比如：

【案例-4】亏损企业经过纳税调整后需要补税的调账处理

资料：B公司2019年度会计利润-100万元，企业按会计利润未计提应交所得税2020年5月份。汇算调整事项如下：

1.不得税前扣除的罚款、不合规票据支出50万元调增应纳税所得额；

2.2019年11月份新购进固定资产100万元享受一次性扣除政策（会计上折旧10万元），调减应纳税所得额；

3.本期计提坏账准备100万元调增应纳税所得额。

资料：B公司适用《企业会计准则》企业所得税税率25%，盈余公积按照净利润的10%提取假定可抵扣暂时性差异以后年度均可得到抵扣。

问题：B公司汇算清缴后的调账处理

1.第1项属于永久性差异应调增应纳税所得额。

第一步：补提“应交企业所得税”借：以前年度损益调整 12.50万元贷：應交税费——应交企业所得税 12.50万元（50*25%）

第二步：追溯调整借：利润分配——未分配利润 11.25万元盈余公积 1.25万元贷：以前年度损益调整 12.50万元

2.第2项屬于应纳税暂时性差异应补记“递延所得税负债”：贷：应交税费——应交企业所得税 -22.50万元贷：递延所得税负债 22.50万元（90*25%）

3.第3项属于可抵扣暂时性差异，应补记“递延所得税资产”：

借：递延所得税资产 25.00万元贷：应交税费——应交企业所得税 25.00万元（100*25%）

说明：最终合并后甲公司应补缴税款15万元（12.5-22.5+25）。

上述账务调整过程中将税会差异进行区分是为了讲解账务调整的原理，实务中一个企业可能是几种情况都是哃时存在的既有永久性差异，也有暂时性差异；既有应纳税暂时性差异也有可抵扣暂时性差异；可抵扣暂时性差异可能又要区分实际鈳抵扣和实际不可抵扣。因此实际账务调整过程中，为了简化可以对会计分录进行合并的。但是需要注意的是“所得税递延资产”囷“所得税递延负债”是不能相互抵消的。